Código Tributário Nacional Comentado - Ed. 2020

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Art. 52 - Seção II. Imposto Estadual Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias

Art. 52 - Seção II. Imposto Estadual Sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias

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Seção II

Imposto Estadual sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias

Art. 52.

(Revogado.)
Art. 53.

(Revogado.)
Art. 54.

(Revogado.)
Art. 55.

(Revogado.)
Art. 56.

(Revogado.)
Art. 57.

(Revogado.)
Art. 58.

(Revogado.)

O Decreto-lei nº 406 6, de 31.12.1968, com natureza de lei complementar, revogou os arts. 52 2 a 58 8 do CTN N e disciplinou o ICM no plano nacional até a edição da Lei Complementar 87 7, de 13.09.1996. Com a reforma do sistema pela Constituição de 1988 foi editado o Convênio ICMS 66/88 para regular provisoriamente ICMS, de forma que, até ser editada a LC 87/96, o DL 406/68 vigorou junto com o Convenio ICMS 66/88.

Constituição Federal de 1988:

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

(…)

II – operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

(…)

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I – será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II – a isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

III – poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços;

IV – resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;

V – é facultado ao Senado Federal:

a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;

b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;

VI – salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, g, as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais;

VII – nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

a) (revogada); (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

b) (revogada); (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

VIII – a responsabilidade pelo recolhimento do imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que trata o inciso VII será atribuída: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;(Incluído pela Emenda Constitucional nº 87, de 2015)

IX – incidirá também:

a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

b) sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

X – não incidirá:

a) sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, nem sobre serviços prestados a destinatários no exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

b) sobre operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;

c) sobre o ouro, nas hipóteses definidas no art. 153, § 5º;

d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

XI – não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;

XII – cabe à lei complementar:

a) definir seus contribuintes;

b) dispor sobre substituição tributária;

c) disciplinar o regime de compensação do imposto;

d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, a;

f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

h) definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto no inciso X, b; (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)(Vide Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

i) fixar a base de cálculo, de modo que o montante do imposto a integre, também na importação do exterior de bem, mercadoria ou serviço. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

§ 3º À exceção dos impostos de que tratam o inciso II do caput deste artigo e o art. 153, I e II, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

I – nas operações com os lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

II – nas operações interestaduais, entre contribuintes, com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais mercadorias; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

III – nas operações interestaduais com gás natural e seus derivados, e lubrificantes e combustíveis não incluídos no inciso I deste parágrafo, destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

IV – as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

§ 5º As regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

COMENTÁRIOS

Antecedentes históricos. O Decreto-lei nº 406, de 31.12.1968, com natureza de lei complementar regulou o Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias – ICM, no plano nacional, até sua revogação pela Lei Complementar 87, de 13.09.1996. Antes da LC 87/96 vigorou no plano nacional o Convênio ICMS 66/88 firmado pelos Estados e pelo Distrito Federal, destinado a regular provisoriamente o ICMS.

O sistema tributário de 1988 manteve a mesma estrutura do antigo ICM com a transferência aos Estados e ao Distrito Federal dos impostos sobre “Serviços de Transportes e Comunicações”, previstos nos arts. 68 a 70 do CTN, e dos impostos sobre “Operações Relativas a Combustíveis, Lubrificantes, Energia Elétrica e Minerais do País”, os chamados “Impostos Únicos”, previstos nos arts. 74 e 75 do CTN, todos de competência da União, no sistema anterior.

Por força do art. 34, § 8º, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT, o sistema de 1988 passou a vigorar em 01.03.1989, daí a edição do Convênio ICMS 66/88, destinado a disciplinar provisoriamente o ICMS até a Lei Complementar nº 87/96.

O Dec.-lei 406/68 foi recepcionado pelo sistema de 1988 e o Convênio ICMS 66/88 não poderia ignorar a recepção do DL 406/68.

Os tribunais reconheceram a recepção do DL 406/68 e o Convênio ICMS 66/88 – por se tratar de norma excepcional e provisória –, destinado a regular provisoriamente o ICMS – somente poderia disciplinar aspectos não recepcionados pelo DL 406/68.

Com a edição da Lei Complementar 87/96, tanto o Convênio ICMS 66/88 e o Dec.-lei 406/68 foram revogados.

Com isso, na vigência do Convênio ICMS 66/88 – de 01.03.1989 a 01.11.1996 (data da entrada em vigor da LC 87/96, art. 36), convivemos com duas disposições normativas do ICMS – no aspecto nacional: o Dec.-lei 406/68 e o Convênio ICMS 66/88, além de centenas de Convênios com alterações ao Convênio ICMS 66/88.

O Convênio ICMS 66/88, ao regular de forma completa o ICMS, sem observar o fenômeno da recepção acabou por ofender o sistema do ICMS.

Com este breve histórico vejamos as disposições da Lei Complementar 87, de 1996, que passou a regular o ICMS em âmbito nacional e de os Estados e o Distrito Federal editar as leis necessárias à instituição do imposto em seus territórios, com observância da Constituição, da Lei Complementar 87/96 e dos Convênios ICMS de que trata o art. 155, § 2º, XII, g; § 4º, IV; e § 5º, da Constituição Federal.

LEI COMPLEMENTAR 87, DE 13 DE SETEMBRO DE 1996

Dispõe sobre o imposto dos Estados e do Distrito Federal sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, e dá outras providências.

O Presidente da República:

Faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei:

Art. 1º Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

COMENTÁRIOS

A Lei Complementar 87, de 1996, conforme vimos, foi editada para atender às disposições dos arts. 146, III, e 155, § 2º, XII, da Constituição Federal de 1988, e do art. 34, § 8º, do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT.

O art. da LC 87/96 apenas repete o inciso II do art. 155 da Constituição de 1988, relativo à outorga de competência atribuída aos Estados e ao Distrito Federal para instituir o Imposto sobre operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre prestações de Serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS.

DOUTRINA

Hugo de Brito Machado, Aspectos Fundamentais do ICMS, SP, Dialética, 1997; José Eduardo Soares de Melo, ICMS – Teoria e Prática, 5. ed., SP, Dialética, 2002; Aroldo Gomes de Mattos, ICMS – Comentários à LC 87/96, SP, Dialética, 1997; Marco Aurélio Greco e outro, ICMS – Materialidade e princípios constitucionais, Curso de Direito Tributário, 2. ed., Belém, Cejup, 1993, v. 2; René Bergmann Ávila, ICMS – Lei Complementar 87/96 (Comentada e Anotada), 2. ed., Porto Alegre, Síntese, 1997; Vittorio Cassone, ICMS – Lei Complementar 87/96 (comentada artigo por artigo), SP, IOB; Roque Antonio Carrazza, ICMS, 3. ed., SP, Malheiros, 1997; Walter Gaspar, ICMS Comentado, 5. ed., RJ, Lumen Juris, 1997; Maria Lúcia Levy Malta, Manual Teórico e Prático do ICMS (atualizado pela LC 87, de 13.09.96), SP, E.V., 1997.

JURISPRUDÊNCIA

Convênio ICMS 66/88. Dec.-lei 406/68

• “ICMS. Dec.-lei 406/68, art. , § 8º. Convênio ICM 66/88, art. 11, editado sob invocação do art. 34, § 8º, do ADCT [v. LC 87/96]. Imunidade tributária recíproca. A competência delegada aos Estados, no art. 34, § 8º, do ADCT, para fixação, por convênio, de normas destinadas a regular provisoriamente o ICMS, limita-se pela existência de lacunas na legislação. Se a base de cálculo em referência já se achava disciplinada pelo art. , § 8º, do Dec.-lei 406/68, recepcionado pela nova carta com caráter de lei complementar, até então exibido (art. 34, § 5º, do ADCT), não havia lugar para a nova definição que lhe deu o Convênio ICM 66/88 (art. 11), verificando-se, no ponto indicado, ultrapassagem do linde cravado pela norma transitória e consequente invasão do princípio constitucional da legalidade tributária. (…).” (STF, Pleno, RE 149.922-2/SP , rel. Min. Ilmar Galvão, j. 23.02.1994).

• “ICM. Convênio 66/88. Não editada a lei complementar necessária à instituição do ICM [v. LC 87/96], prevalecem as disposições contidas no Dec.-lei 406/68, recepcionadas pela vigente CF. Os Estados e o Distrito Federal, mediante convênios, só poderão fixar normas para regular provisoriamente a matéria nas lacunas existentes e sobre os dispositivos da lei complementar não recepcionados. (…)” (STJ, 1.ª T., REsp 14.410/RJ , rel. Min. Garcia Vieira, v.u. j. 13.11.1991).

No mesmo sentido: STJ, 1.ª T., REsp 64.139/RJ ; STJ, 1.ª T., REsp 47.376/SP ; STJ, 1.ª T., REsp 64.146/SP ; REsp 63.515/RS ; e REsp 60.658/SP .

• “ICMS. Empresa de construção civil. Compra de material. Operação interestadual. Incidência. Não é lícito aos Estados modificar, através de convênios, o Dec.-lei 406/68 [v. LC 87/96], para – em operações interestaduais – submeter as empresas de construção civil ao tratamento previsto no art. 155, [§ 2º], VII, a, da CF ( REsp 62.589 )” (STJ, 1.ª T., REsp 224.498/MG , rel. Min. Humberto Gomes de Barros, j. 04.04.2000).

No mesmo sentido: STJ, 2.ª T., REsp 124.646/RS ; STJ, 1.ª T., MS 3.456-9/DF ; STJ, 1.ª T., REsp 62.589 /PB.

ICMS – Isenções e benefícios fiscais. Guerra fiscal – STF – Repercussão geral – Afetação

• “ICMS – Guerra Fiscal – Benefícios fiscais Declarados inconstitucionais – Convalidação superveniente mediante nova desoneração – Repercussão Geral configurada. Possui repercussão geral a controvérsia relativa à constitucionalidade da prática mediante a qual os estados e o Distrito Federal, respaldados em consenso alcançado no âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária – CONFAZ, perdoam dívidas tributárias surgidas em decorrência do gozo de benefícios fiscais assentados inconstitucionais pelo Supremo, porque implementados em meio à chamada guerra fiscal do ICMS”. Tema 817 – Possibilidade de os Estados e o Distrito Federal, mediante consenso alcançado no CONFAZ, perdoar dívidas tributárias surgidas em decorrência do gozo de benefícios fiscais, implementados no âmbito da chamada guerra fiscal do ICMS, reconhecidos como inconstitucionais pelo STF. (STF, Pleno, RG, RE 851.421 RG/DF, Rel. Min. Marco Aurélio, j. 21.05.2015).

• “Tributário. Lei estadual que institui benefícios fiscais relativos ao ICMS. Ausência de convênio interestadual prévio. Ofensa ao art. 155, § 2º, XII, g, da CF/88. II. Controle de Constitucionalidade. modulação dos efeitos temporais.

1. A instituição de benefícios fiscais relativos ao ICMS só pode ser realizada com base em convênio interestadual, na forma do art. 155, § 2º, XII, g, da CF/88 e da Lei Complementar nº 24/75.

2. De acordo com a jurisprudência do STF, o mero diferimento do pagamento de débitos relativos ao ICMS, sem a concessão de qualquer redução do valor devido, não configura benefício fiscal, de modo que pode ser estabelecido sem convênio prévio.

3. A modulação dos efeitos temporais da decisão que declara a inconstitucionalidade decorre da ponderação entre a disposição constitucional tida por violada e os princípios da boa-fé e da segurança jurídica, uma vez que a norma vigorou por oito anos sem que fosse suspensa pelo STF. A supremacia da Constituição é um pressuposto do sistema de controle de constitucionalidade, sendo insuscetível de ponderação por impossibilidade lógica.

4. Procedência parcial do pedido. Modulação para que a decisão produza efeitos a contatar da data da sessão de julgamento”. (STF, Pleno, ADI 4.481/PR , Rel. Min. Roberto Barroso, j. 11.03.2015).

A outorga de benefícios fiscais relativos ao ICMS, sem a prévia e necessária celebração de convênio entre os Estados e o Distrito Federal é manifestamente inconstitucional – STF, Pleno, ADIn 1587/DF; ADI 2866/RN ; ADI 2906/RJ ; ADI 2376/RJ ; ADI 0260/SC; ADI 84/MG; ADI 1978/SP; ADI 2021/SP ; ADI 1999/SP ; ADI 3312/MT ; ADI 3674/RJ ; ADI 3413/RJ ; ADI 4457/PR ; ADI 3246/PA ; ADI 1179/SP ; ADI 2548/PR ; ADI 3.422/PR; ADI3794/PR ; ADI2688/PR ; ADI1247/PA ; ADI 3702/ES ; ADI 1.247/PA ; ADI 4152/SP ; ADI 3664/RJ ; ADI 3803/PR ; ADI 2549/DF .

Art. 2º O imposto incide sobre:

I – operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;

II – prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores;

III – prestações onerosas de serviços de comunicação, por qualquer meio, inclusive a geração, a emissão, a recepção, a transmissão, a retransmissão, a repetição e a ampliação de comunicação de qualquer natureza;

IV – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios;

V – fornecimento de mercadorias com prestação de serviços sujeitos ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, quando a lei complementar aplicável expressamente o sujeitar à incidência do imposto estadual.

§ 1º O imposto incide também:

I – sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;

* Inciso I com redação determinada pela LC 114/2002.

II – sobre o serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;

III – sobre a entrada, no território do Estado destinatário, de petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e de energia elétrica, quando não destinados à comercialização ou à industrialização, decorrentes de operações interestaduais, cabendo o imposto ao Estado onde estiver localizado o adquirente.

§ 2º A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua.

COMENTÁRIOS

Fato gerador. O art. 2º trata da hipótese de incidência sem se utilizar da costumeira expressão fato gerador.

Fato gerador é a situação ou a hipótese definida ou descrita na lei que, realizada de forma concreta faz nascer a obrigação tributária.

Com a Constituição de 1988 o ICMS passou a agregar a tributação dos serviços de transportes intermunicipais e interestaduais e de comunicação, e a tributação das substâncias minerais, a energia elétrica, os combustíveis e lubrificantes, todos, anteriormente, de competência da União, com o IUM – Imposto Único sobre Minerais, IUEE – Imposto Único sobre Energia Elétrica, IULC – Imposto Único sobre Lubrificantes e Combustíveis e o ISTR – Imposto sobre os Transportes Rodoviários de Cargas.

A prestação de serviços de transportes estritamente municipal é de competência dos Municípios, não está alcançada pelo ICMS.

Para o estudo da incidência e da competência tributária fixada pela Constituição precisamos entender os conceitos e os institutos jurídicos e econômicos de cada categoria tributária.

Mercadoria. Este conceito é o aspecto nuclear do ICMS. A compreensão do conceito de mercadorias é de suma importância para entendermos o sistema do ICMS.

Mercadorias são bens, objetos e coisas que se encontram no comércio, objetos destinados à comercialização, mas bens não são mercadorias.

A distinção entre mercadorias ou bens para efeito do ICMS, se faz pelo critério da destinação. Importa para o ICMS o destino e a finalidade do produto para sabermos se é mercadoria ou bem.

Conceitos econômicos. Os conceitos econômicos da hipótese de incidência costumam causar dificuldades para a compreensão dos institutos jurídicos caracterizadores da obrigação tributária.

O exemplo pode deixar clara a distinção entre mercadorias e bens: A mesa na loja de móveis, destinada à comercialização, é uma mercadoria, sujeita ao ICMS; mas a mesma mesa destinada ao uso no escritório da loja de móveis é um bem de uso, um bem do ativo imobilizado.

Circulação. O termo circulação deve ser entendido no sentido do negócio jurídico realizado, da mudança de titularidade da mercadoria.

Operação. Este termo corresponde ao ato mercantil de comercializar as mercadorias.

Serviços de transportes. Decorre da inovação constitucional de 1988 ao transferir o imposto – serviços de transportes intermunicipais e interestaduais – denominado no sistema anterior de Imposto sobre Transportes Rodoviários de Cargas – ISTR, de competência da União, para os Estados e o Distrito Federal.

Serviços gratuitos. As prestações gratuitas, sem cobrança de preço pelos serviços, não se sujeitam ao imposto, por faltar o preço, a base de cálculo do tributo e um dos elementos da hipótese de incidência.

Transportes próprios. Nos transportes próprios, por não existir preço nem prestação de serviços, não se fala na incidência do ICMS. Ninguém presta serviços a si mesmo. Contudo, não podemos confundir transportes próprios com a operação de circulação de mercadorias e o serviço de transporte do próprio fornecedor, com a incidência do ICMS sobre o total do preço cobrado.

Mercadorias e serviços. Operações mistas. Os incisos IV e V do art. da LC 87, de 1996, alteraram de forma tácita os §§ 1º e do art. do Dec.-Lei 406, de 1968. Mas o § 2º do art. da Lei Complementar 116, de 2003, também alterou, tacitamente, os incisos IV e V do art. da LC 87/96, ao estabelecer: “§ 2º Ressalvadas as exceções expressas da lista anexa, os serviços nela mencionados não ficam sujeitos ao Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias”.

A Constituição determina ainda no art. 155, § 2º, IX, b, que o ICMS incidirá “sobre o valor total da operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios”.

Essas disposições da Constituição e da Lei Complementar buscam solucionar os conflitos de competência entre o ICMS e o ISS, especialmente no que se refere ao “fornecimento de mercadorias com prestação de serviços” ou “prestação de serviços com fornecimento de mercadorias”. Estas expressões podem parecer redundantes, mas há relevância jurídica, conforme passaremos a explicar.

Algumas atividades empresariais permitem a prestação de serviços com fornecimento de mercadorias, são as denominadas operações mistas, constantes dos itens 7.02, 7.05, 14.01, 14.03 e 17.11 da lista de serviços anexa à LC 116, de 2003, quando houver fornecimento de mercadorias com a prestação de serviços.

Outras atividades permitem a prestação de serviços com o fornecimento de bens ou materiais, que não podem ser confundidos com mercadorias.

O exemplo demonstra a distinção entre mercadorias e serviços: o fornecimento de argamassa para a obra é bem necessário à prestação de serviços, sujeito ao ISS, enquanto a aquisição da mesma argamassa na loja de materiais de construção é mercadoria, sujeita ao ICMS.

Observe-se: o mesmo produto – argamassa – pode ser mercadoria, sujeito ao ICMS, ou serviço sujeito ao ISS. A incidência de um ou de outro tributo irá depender da destinação e do negócio jurídico realizado pelo sujeito passivo da obrigação tributária. Se envolver material necessário à prestação de serviço – obrigação de fazer ou o fornecimento de mercadoria, objeto de comercialização.

Outro exemplo: o odontologista ao utilizar os materiais no exercício da sua atividade utiliza diversos materiais necessários à execução dos serviços, não tem por objeto a comercialização desses bens, por isso não se fala em mercadorias, mas bens e materiais necessários à prestação de serviços. Sem eles não se executa o trabalho odontológico. O comerciante de autopeças, que vende peças e, ao mesmo tempo realiza conserto de veículos terá a incidência dos dois tributos, ICMS e o ISS, em face das atividades distintas. Agora, se a oficina mecânica prestadora dos serviços adquire peças, sem finalidade comercial, para emprego no conserto do veículo terá apenas incidência do ISS.

Os Tribunais Superiores entendem que os serviços constantes da Lista de Serviços – anexa à LC 116, de 2003, mas excetuados, sujeitam-se ao ICMS (STF, RE 144.795/SP e STJ, REsp 81.881/SP ).

Industrialização. Não podemos confundir prestação de serviços, com industrialização. A Constituição outorga competência aos Municípios para instituir o imposto sobre a prestação de serviços – ISS – art. 156, III, e outorgou competência à União – art. 153, IV – para instituir o imposto sobre produtos industrializados – IPI.

Na industrialização não existe propriamente uma prestação de serviços. O fazer da industrialização resulta no processo industrial de fabricação, da operação exercida sobre a matéria-prima, com a modificação da natureza ou da finalidade, ou a aperfeiçoar para o consumo (art. 46, parágrafo único, do CTN).

Preponderância da atividade. A dificuldade na distinção entre mercadorias e serviços tem levado alguns tribunais a adotar o critério da preponderância da atividade para solucionar os conflitos de competência entre o ICMS e o ISS, admitido pela Lei Complementar nº 116, de 2003, mas sem amparo na outorga constitucional de competência tributária conferida aos Estados, Distrito Federal e Municípios.

Não podemos confundir preponderância da atividade com as operações mistas, que correspondem às hipóteses excepcionadas pela Lei Complementar 116, de 2003, em que é possível a incidência concomitante do ISS e do ICMS. Maiores detalhes verificar nos comentários ao ISS.

Preparação de concreto. O Supremo Tribunal Federal definiu que a preparação de concreto produzido no local da obra não é mercadoria, por isso não se sujeita ao ICMS, mas ao ISS (STF, RE 82.501 , RTJ 77:964).

Programa de computador – Software. O Superior Tribunal de Justiça e o Supremo Tribunal Federal também definiram que os programas de computador, quando produzidos em série para comercialização, sujeitam-se ao ICMS; quando produzidos para atender às necessidades específicas do consumidor sujeitam-se à incidência do ISS (STF, RREE 176.626 e 191.732-6).

Fitas: filmes, videotapes, cassetes, CDs etc. O mesmo ocorre com a gravação, distribuição e comercialização de fitas de videotapes, filmes, CDs etc., que podem se sujeitar ao ICMS, quando objeto de comercialização, ou ao ISS, quando decorrentes da prestação específica de serviço.

O Supremo Tribunal Federal editou a Súmula 662 , estabelecendo: “É legítima a incidência do ICMS na comercialização de exemplares de obras cinematográficas, gravados em fitas de videocassete”.

O item 13.01 da Lista de Serviços, anexa à Lei Complementar 116, de 2003, que cuida da Produção, gravação, edição, legendagem e distribuição de filmes, video-tapes, discos, fitas cassete, compact disc, digital video disc e congêneres”, foi vetado sob o fundamento de as decisões do Supremo Tribunal Federal nos RREE 179.560/SP, 194.705/SP e 196.856/SP considerarem mercadorias.

Houve equívoco no veto deste item da lista de serviços. Nestas atividades tanto pode existir a prestação de serviços, sujeita ao ISS, como o fornecimento de mercadorias, sujeita ao ICMS, conforme a destinação e a contratação do objeto.

Precisamos saber no fornecimento de concreto para obra, nas fitas de vídeo, CD, DVD, nos programas de computador – se tais objetos são mercadorias, ou seja, se bens e coisas destinados à comercialização ou bens e coisas destinados à prestação de serviços. Tratando-se de bens destinados ao comércio temos mercadoria sujeita à incidência do ICMS. Não se tratando de objeto destinado ao comércio, mas objeto realizados sob encomenda, para uso do encomendante, temos a incidência do ISS.

A natureza jurídica no negócio irá definir se temos a incidência do ICMS ou do ISS na operação ou prestação.

Provedor de internet. O Superior Tribunal de Justiça firmou posição, pela Súmula 334 , sobre a não incidência do ICMS sobre os serviços prestados pelos provedores de acesso à internet. Referida decisão teve por base o art. 61, da Lei 9.472/1997, que classifica os provedores de internet de usuários de serviço de telecomunicações, não se cuidando de serviços de comunicação para efeito do ICMS.

Importação de bens por pessoa física e por empresas e entidades não contribuintes do imposto. Para superar o entendimento fixado nas Súmulas 155 e 198 do STJ, na Súmula 660 do STF e nos RREE 203.075-9/DF e 193.348-8/SP, que estabeleceram a não incidência de ICMS na importação de bens, foi editada a Emenda Constitucional n. 33, de 2001, permitindo a incidência do ICMS na importação de bens por qualquer pessoa, física ou jurídica. Após, foi promulgada a Lei Complementar nº 114, de 2002, com alteração na LC 87/96.

Coube aos Estados e ao Distrito Federal editar as leis necessárias à instituição do imposto em seus respectivos territórios.

Embora superado o RE 203.075-9/DF, em relação a bens, o referido julgado fixa os conceitos nucleares de operação, circulação, mercadoria, consumo e estabelecimento, que continuam inteiramente aplicáveis ao estudo do ICMS:

“3 – Do referido preceito (art. 155, II, da CF/88) sobressaem expressões significativas para se determinar a extensão da norma constitucional e a exigibilidade ou não do tributo na importação de bens por pessoa física: I) operação relativa à circulação de mercadoria; II) mercadoria; III) estabelecimento.

“4 – Desse modo, é de fundamental importância que se busque interpretar os princípios gerais de direito privado, para pesquisar a definição, o conteúdo e o alcance dos conceitos utilizados pela Constituição Federal que, por estarem prescritos na legislação comum, não podem ser alterados pela legislação tributária ( CTN, arts. 109 e 110).

“5 – Com efeito, são hipóteses de incidência do ICMS a operação relativa à circulação e à importação de mercadorias, ainda quando se trate de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento. No ponto, o termo operação exsurge na acepção de ato mercantil; o vocábulo circulação é empregado no sentido jurídico de mudança de titularidade e não de simples movimentação física do bem, e à expressão mercadoria é atribuída a designação genérica de coisa móvel que possa ser objeto de comércio por quem exerce mercancia com frequência e habitualidade.

“6 – Por outro lado, cumpre observar que o termo consumo, empregado pela Constituição Federal ao dispor que o imposto incidirá também na importação de mercadoria, ainda que se trate de bem destinado a consumo ou ativo fixo do estabelecimento, diz respeito ao estabelecimento comercial e não à pessoa física que importa bens para seu gozo e fruição. A expressão estabelecimento tem o mesmo sentido do que lhe confere o Código Comercial ( CCom, art. , III, 2.ª Parte [revogado pelo CC/2002 ]), de tal modo a designar o próprio local ou o edifício em que a profissão é exercida, compreendendo todo o conjunto de instalações e aparelhamentos necessários ao desempenho do negócio ou da profissão de comerciante, componentes do fundo do comércio.

“7 – Fixadas essas premissas, há que se concluir que o imposto não é devido pela pessoa física que importou o bem [antes da entrada em vigor da EC 33/2001], visto que não exerce atos de comércio de forma constante nem possui ‘estabelecimento destinatário da mercadoria’, hipótese em que, a teor do disposto no art. 155, [§ 2º], IX, alínea a, da CF, o tributo seria devido ao Estado da sua localização (STF, Pleno, RE 144.660/RJ , rel. p/ acórdão Min. Ilmar Galvão, DJ 21.11.1997).

“8 – Observo, ainda, a impossibilidade de se exigir o pagamento do ICMS na importação de bem por pessoa física, dado que, não havendo circulação de mercadoria, não há como se lhe aplicar o princípio constitucional da não cumulatividade do imposto, pois somente ao comerciante é assegurada a compensação do que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.

“9 – Assim sendo, creio não poder afastar-me do que penso ser a melhor exegese para o cabal entendimento da regra constante da letra a, do inciso IX [do § 2º] do art. 155 da Carta da Republica. De fato, se lido de um só fôlego o texto, poder-se-á extrair que o imposto é devido por se tratar de bem destinado a consumo, hipóteses em que, a meu ver, se desfaz essa afirmação ao concluir o preceito com peremptória negativa desse primeiro enunciado, tanto mais que o imposto só é devido ao Estado onde estiver situado o estabelecimento destinatário da mercadoria ou do serviço” (destaques do original).

Serviço prestado no exterior. O inciso II, do § 1º, do art. , da LC 87/96 reproduz o art. 155, II e § 2º, IX, a, da CF/88 sobre a incidência do ICMS nos serviços prestados integralmente no exterior e serviços iniciados no exterior e terminados no País (art. 155, II).

Há divergência de entendimento sobre os serviços de transportes iniciados no exterior e sem ultrapassar os limites do primeiro município em território nacional, posto a incidência do ICMS somente poder ocorrer nas prestações de serviços de transportes interestaduais e intermunicipais.

A Emenda Constitucional 33/2001 trouxe nova disciplina do ICMS aos combustíveis e lubrificantes ao estabelecer – art. 155, § 2º, XII, h, da CF/88 – que cabe à lei complementar definir sobre quais espécies de produto o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja a finalidade. Na incidência única não haverá a imunidade do ICMS, prevista no inciso X, b, do § 2º, do art. 155 da CF/88, sobre as operações interestaduais com lubrificantes e combustíveis.

Princípio da origem e do destino. A Emenda 33/2001 inaugurou em nosso sistema, com combustíveis, lubrificantes e gás natural, o princípio do destino na incidência do ICMS – ao acrescentar o § 4º, inciso I, ao art. 155 da CF/88, para determinar que nas operações com lubrificantes e combustíveis derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo.

Gás natural e seus derivados, lubrificantes e combustíveis em operações interestaduais. Nestas operações destinadas a não contribuinte, o imposto caberá ao Estado de origem do produto, na forma do art. 155, § 4º, III, da CF/88. Nas operações interestaduais, o tributo será repartido entre os Estados de origem e de destino, conforme o art. 155, § 4º, II, da CF/88.

Tratou também a Emenda 33/2001 das alíquotas do ICMS no art. 155, § 4º, IV, da CF/88 ao estabelecer: a fixação das alíquotas por Convênios entre os Estados e o DF, na forma da LC 24, de 1975; a instituição das alíquotas específicas, quando somente possuíamos alíquotas ad valorem do ICMS; a uniformização, diferenciação, redução ou restabelecimento das alíquotas, por intermédio de Convênios do ICMS, na forma da LC 24/75.

Autorizou também a Emenda 33/2001, pelo art. 155, § 5º, da CF/88, a edição de Convênio para disciplinar a inovação trazida aos referidos produtos.

Convênios ICMS. Os Convênios a que se alude a EC 33/2001 e os referidos na alínea g, do inciso XII, do § 2º, do art. 155, da CF/88 e do art. 34, § 8º, do ADCT, são normas que criam e inauguram o direito positivo, compatibilizando-se com o princípio da legalidade, diferindo, contudo, dos Convênios previstos nos arts. 100, IV, e 199, do CTN, que complementam a legislação tributária.

Natureza jurídica. O § 2º, do art. , da LC 87/96, deve ser entendido no sentido de a transferência de propriedade da mercadoria ser requisito essencial para a incidência do ICMS. No arrendamento mercantil (leasing) e na transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular não ocorre a incidência do imposto por faltar exatamente o requisito da mudança de titularidade da mercadoria (STJ – Súmulas 138 e 166 ).

Energia elétrica – Tarifas da TUSD e TUST. Cuidamos no art. 13, da base de cálculo e incidência do ICMS nas tarifas denominadas TUSD e TUST, cobradas nas contas de energia elétrica dos consumidores.

DOUTRINA

Aliomar Baleeiro, Direito Tributário Brasileiro, 10. ed., RJ, Forense, 1985; Halley Henares Neto, O ICMS e o ISS – Critérios jurídicos diferenciadores e a respectiva incidência nas obras de construção civil e serviços complementares, O ICMS, a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, 1997, p. 119-168; Schubert de Farias Machado, Não incidência do ICMS na construção civil, O ICMS, a LC 87/96 e Questões Jurídicas Atuais, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, 1997, p. 211-221; Aroldo Gomes de Mattos, Operações interestaduais com petróleo inclusive lubrificantes, e combustíveis dele derivados, ICMS – Problemas Jurídicos, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, 1996, p. 47-68; Gustavo Miguez de Mello, O ICMS: Fronteiras com o IOF e o ISS, ICMS – Problemas Jurídicos, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, 1996, p. 69-86; Hugo de Brito Machado, O ICMS e a radiodifusão, RDDT 23:58, SP, Dialética, ago. 1997; Marco Aurélio Greco e outro, ICMS – Materialidade e princípios constitucionais, Curso de Direito Tributário, 2. ed., Cejup, 1993, v. 2; Roberto de Siqueira Campos, ICM – Empreitada de construção civil com fornecimento de material produzido pelo empreiteiro fora do local da obra (inconstitucionalidade e ilegalidade da incidência do ICM sobre o material), RDT 45:273; Ivar L. N. Piazzeta e Francisco S. Velho Boeira, ICMS, telecomunicação e radiodifusão, RDT 49:158; Geraldo Ataliba, ICMS – Incorporação ao ativo – Empresa que loca ou oferece em leasing seus produtos – Descabimento do ICMS, RDT 52:73; Zanon de Paula Barros e Rubens Camargo Mello, ICMS – Empresas de construção civil (Convênio 71/89), RDT 53:204; Roberto de Siqueira Campos, ICMS – Consignação mercantil, RDT 57:107, RT; Fernando Albino, ICMS – Fornecimento de alimentação, RDT 59:225; Carlos Américo Domeneghetti Badia, ICMS sobre alienação de bens do ativo imobilizado, RDT 61:191; Geraldo Ataliba, ICMS – Não incidência na ativação de bens de fabricação própria – Inexistência de operação mercantil consigo mesmo – Não configuração de circulação – Não existência de mercadoria, RDT 63:194; José Eduardo Soares de Melo, ICMS e IPI na importação – Questões polêmicas, RDT 65:161; Aires Fernandino Barreto, ICMS – Transferência entre estabelecimentos do mesmo contribuinte – Direito ao aproveitamento dos créditos – Compensação – Autonomia das operações, RDT 68:52; José Eduardo Soares de Melo, Construção civil ISS e ICMS? X Congresso Brasileiro de Direito Tributário, RDT 69:251; Ives Gandra da Silva Martins, O conceito de passageiro de transporte urbano e metropolitano – O ICMS sobre transportes – Parecer, CDTFP 10:57, Ed. RT; Oswaldo Othon de Pontes Saraiva Filho, ICMS – Fato gerador da importação de bens por pessoa física, CDTFP 10:98, Ed. RT; Aires Fernandino Barreto, Serviço de navegação aérea – Sua intributabilidade por via de imposto, CDTFP 19:19, RT, abr.-jun. 1997; Alberto Borges Queiroz Mergulhão, ICMS: não incidência na importação, Informativo Dinâmico IOB 67, 24 set. 1998; José Souto Maior Borges, Imunidade tributária dos produtos de informática (ICMS/IPI/ISS), Rep. IOB 1/10545, 24/96, c. 1, p. 545; Gilberto Rodrigues Gonçalves, ISS na Construção Civil, SP, RBB, 1998; Clélio Chinesa, A tributação dos serviços de internet prestados pelos provedores: ICMS ou ISS?, CDTFP 27:14, Ed. RT; Wanderley José Federighi, A incidência do ICMS sobre os insumos usados na impressão de jornais, revistas, livros e periódicos, RT 30:76; José Eduardo Soares, Imposto sobre Serviço de Comunicação, SP, Malheiros; Aroldo Gomes de Mattos, O ICMS x operações interestaduais com petróleo, seus derivados e energia elétrica, O ICMS e a LC 102, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, p. 7; Fábio Junqueira de Carvalho e Maria Inês Murgel, Modificações implementadas pela Lei Complementar 102/2000 e o início da sua aplicabilidade, O ICMS e a LC 102, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, p. 65; José Cassiano Borges e Maria Lúcia de Sá Motta Américo dos Reis, Alterações na lei complementar disciplinadora do ICMS – Comentários sobre a Lei Complementar 102, de 11.07.2000, O ICMS e a LC 102, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, p. 131; Sacha Calmon Navarro Coêlho e Eduardo Maneira, Os retrocessos da Lei Complementar 102, de 11.07.2000, O ICMS e a LC 102, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, p. 205; Zelmo Denari, O ICMS nas operações interestaduais com combustíveis e energia elétrica, O ICMS e a LC 102, coord. Valdir de Oliveira Rocha, SP, Dialética, p. 237; André Renato Miranda Andrade, A regra-matriz de incidência do ICMS e a inexistência de imunidade no serviço de transporte de energia elétrica, Direito Tributário Atual, coord. James Marins e Gláucia Vieira Marins, Curitiba, Juruá, p. 267; Delvani Laves Leme, Tributação dos provedores da internet – ICMS ou ISSQN, Direito Tributário Atual, coord. James Marins e Gláucia Vieira Marins, Curitiba, Juruá, p. 297; Valdemar Bernardo Jorge, As novas relações jurídicas de natureza tributária advindas da informática – Comercialização de software e imunidade do livro eletrônico na internet, Direito Tributário Atual, coord. James Marins e Gláucia Vieira Marins, Curitiba, Juruá, p. 321; Cláudia de Souza Arzua, Conflitos de competência entre ISS e ICMS, Direito Tributário Atual, coord. James Marins e Gláucia Vieira Marins, Curitiba, Juruá, p. 413.

JURISPRUDÊNCIA

Súmulas

STF – Súmula vinculante nº 48 : “Na entrada de mercadoria importada do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro”.

STF – Súmula vinculante nº 50 : “Norma legal que altera o prazo de …

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5 de Julho de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1147608093/art-52-secao-ii-imposto-estadual-sobre-operacoes-relativas-a-circulacao-de-mercadorias-codigo-tributario-nacional-comentado-ed-2020