Código Tributário Nacional Comentado: Doutrina e Jurisprudência, Artigo por Artigo

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Seção II. Preferências

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Seção II

Preferências

Art. 186. O crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza ou o tempo de sua constituição, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho. * Caput com redação determinada pela LC 118/2005.

COMENTÁRIOS

“Preferência é prerrogativa de certo credor para ser embolsado prioritariamente em relação a outro, havendo concorrência de créditos, em atenção às disponibilidades financeiras, efetivas ou potenciais. São preferências consagradas no CTN: a) pagamento preferencial ao de qualquer crédito, seja qual for a natureza ou o tempo de constituição, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho, os quais poderão sofrer limites e condições de preferências por disposição legal, ou do acidente do trabalho (art. 186 e parágrafo único, inciso II); b) na falência, ressalva-se a preferência dos créditos tributários, aos extraconcursais ou às importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, e os créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado (art. 186, parágrafo único, I); c) na falência as multas tributárias preferiram apenas aos créditos subordinados (art. 186, parágrafo único, inciso III); d) pagamento preferencial a quaisquer créditos habilitados em inventário ou arrolamento, ou outros encargos do monte, dos créditos vencidos ou vincendos, a cargo do de cujus ou de seu espólio, exigíveis no decurso do processo de inventário ou arrolamento ( CTN, art. 189); e) preferência dos créditos da União sobre os dos Estados, Distrito Federal e Territórios, e destes sobre os dos Municípios ( CTN, art. 187, I, II e III).” (Misabel Abreu Machado Derzi, ob. cit., infra, p. 1397).

A norma em comento proclama a preeminência do crédito tributário frente aos demais créditos, como reflexo da supremacia do interesse público à satisfação do qual está vocacionado, somente cedendo lugar aos créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente de trabalho. Sacha Calmon Navarro Coêlho chama atenção para a inclusão entre estes créditos dotados de super privilégio (créditos trabalhistas e decorrentes de acidente do trabalho), outros de cunho alimentar embora não decorrentes da relação de emprego, anotando: “o titular, v.g., de firma individual há de alimentar seus dependentes antes da Fazenda Pública, porque os seres humanos e suas necessidades são superiores aos interesses do Fisco. O mesmo princípio que garante o bem de família e os instrumentos de trabalho funciona aqui” (ob. cit., infra, p. 780)

Trata-se, assim, de preferência decorrente do direito material, a ser considerada na hipótese de coexistência com créditos de natureza diversa, em face do mesmo devedor.

Na ordem de preferência, o crédito trabalhista e o decorrente de acidente do trabalho ocupam o primeiro lugar, com privilégio absoluto. Logo abaixo está o crédito tributário, que passa a ter um privilégio relativo, inferior apenas ao dos primeiros, exceto na hipótese de falência, conforme disposto no parágrafo único, infra.

Por créditos decorrentes da legislação do trabalho, os quais ostentam privilégio superior ao crédito tributário, devem-se entender não só os decorrentes de salários stricto sensu, mas, igualmente, toda e qualquer receita do trabalhador como tal (v.g., salário-família, férias e aviso prévio em dinheiro), bem como as indenizações trabalhistas, incluídas nestas, para o fim de definir a prevalência dos respectivos créditos, as indenizações decorrentes da Lei de Acidentes do Trabalho, conforme já anotava a doutrina (Baleeiro, ob. cit., infra, p. 1409) e agora expressamente dispõe a norma legal. Devem ser considerados em igualdade aos créditos trabalhistas os créditos do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço, em face do § 3º do art. da Lei 8.844, de 20 de janeiro de 1994, com a redação dada pela Lei 9.467, de 10 de julho de 1997. De referir que essa preferência do crédito trabalhista sobre o tributário pode ser limitada ou condicionada no âmbito da falência, como previsto na regra do parágrafo único a seguir examinada.

Cabe referência aos honorários advocatícios. A jurisprudência do STJ, em um primeiro momento, inclinou-se para considerar que os honorários advocatícios não se sobrepunham aos créditos tributários, os quais preferem a qualquer outro, ressalvados os créditos decorrentes da legislação do trabalho ou do acidente do trabalho. Nesse sentido,AgRg nos EREsp 1.068.449/RJ, Rel. Ministro Arnaldo Esteves Lima, Corte Especial, j. 17.12.2012, DJe 01.02.2013; Todavia, por ocasião do julgamento do REsp 1.152.218/RS (Rel. Ministro Luis Felipe Salomão, j. 7.5.2014, DJe 9.10.2014), a Corte Especial pacificou o entendimento, submetendo-o à sistemática dos recursos repetitivos, no sentido de que os créditos resultantes de honorários advocatícios têm natureza alimentar e equiparam-se aos trabalhistas para efeito de habilitação em falência. Por outro lado, a Corte Especial, enfrentando novamente a questão da equiparação dos honorários advocatícios ao crédito trabalhista, dada sua natureza alimentar, e considerando a orientação firmada no julgado antes mencionado, adotou o novel entendimento de que os honorários advocatícios ostentam natureza alimentar e detêm privilégio geral em concurso de credores, equiparando-se ao crédito trabalhista, mesmo em sede de execução fiscal (EDcl nos EREsp 1.351.256/PR Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Corte Especial, julgado em 04.03.2015, DJe 20.03.2015). Assim, no atual entendimento adotado pela Corte Especial do STJ, há preferência do crédito decorrente de honorários advocatícios em face dos créditos tributários.

Impende anotar que a disposição ora em comento, com a alteração introduzida pela Lei Complementar 118, está em harmonia com a classificação dos créditos na falência, em cujo regime os créditos decorrentes de acidente do trabalho, ao lado dos créditos trabalhistas, têm preferência sobre o crédito tributário (art. 83, I, da Lei 11.101, de 09.02.2005).

A propósito da coexistência de execução por créditos trabalhistas e créditos fiscais em face do mesmo devedor, anota Manoel Álvares: “A discussão e apuração da legitimidade e liquidez do crédito trabalhista é de competência da justiça obreira. Havendo penhora sobre o mesmo bem, na execução fiscal e na execução trabalhista, ambos os juízos permanecerão competentes até a arrematação. Sobre o produto desta é que deve ser instaurado um concurso de preferência entre a Fazenda Pública e o credor trabalhista. Dessa forma, o juízo que primeiro realizou o leilão positivo será o competente para decidir acerca desse concurso, independentemente da ordem temporal das penhoras” (Manoel Álvares, ob. cit., infra, p. 452).

A norma do art. , § 4º, da Lei 6.830, de 22.09.1980, que regula o procedimento da execução fiscal, estende a aplicação da preferência em comento à dívida ativa não tributária. Conforme já se disse alhures, “os créditos não tributários decorrem de quaisquer débitos de terceiros perante a Fazenda Pública resultantes de obrigações vencidas e previstas em lei, regulamento ou contrato, que não tenham natureza tributária. Abrangem, exemplificativamente, multas (exceto as tributárias), foros, laudêmios, taxas de ocupação e aluguéis, preços, indenizações, reposições, alcances, créditos de obrigação em moeda estrangeira, sub-rogações de hipoteca, fianças, avais ou outras garantias e contratos” [de acordo com o art. 39, § 2º, da Lei 4.320, de 17 de março de 1964] (Maria Helena Rau de Souza, ob. cit., infra, p. 20).

No regime do Dec.-lei 7.661, de 21.06.1945, a doutrina incluía entre os créditos fiscais sujeitos à posição privilegiada na falência os créditos não tributários, de vez que equiparados aos tributos por força da norma da Lei 6.830, de 22.09.1980, antes referida (José da Silva Pacheco, ob. cit., infra, p. 472). Todavia, essa equiparação não mais parece ser arguível na falência, à vista do regime da nova lei (Lei 11.101, de 09.02.2005), que contempla apenas o crédito tributário em posição destacada, constituindo os créditos fazendários de origem não tributária (com exceção dos créditos do FGTS, que possuem regramento específico e são equiparados aos trabalhistas, nos termos do artigo , § 3º da Lei 8844/94) créditos inferiores aos quirografários. Essa é a conclusão que se impõe à vista da norma do art. 83 da Lei 11.101, de 09.02.2005, em especial do que se contém em seus incisos III, VII e VIII.

A extensão da preferência de que goza o crédito tributário aos demais créditos fazendários não alcança, assim, o processo falencial, restringindo-se ao concurso incidental de preferências, em função de execuções singulares, movidas contra o mesmo executado e com a realização de duas ou mais penhoras sobre o mesmo bem. Para tal conclusão, importa considerar que, no regime do Dec.-lei 7.661/45, os créditos fiscais (tributários e não tributários) não se incluem no concurso falencial, permanecendo à margem dos créditos admitidos na falência, o que permitia tratamento idêntico a ambas as espécies (tributos e não tributos), por força da referida norma do art. , § 4º, da Lei 6.830, de 22.09.1980, de vez que sobre a matéria a lei falimentar não trazia qualquer prescrição especial. Todavia, com a inclusão expressa dos créditos tributários e tão somente destes pela Lei 11.101, de 09.02.2005, no rol dos créditos concursais, não nos parece haver espaço para a extensão desta posição aos créditos fiscais de natureza não tributária, tendo por base unicamente a norma da Lei 6.830, de 22.09.1980 (art. 4., § 4.). A Lei 11.101, de 09.02.2005, tem natureza de lei especial e instrui o microssistema normativo da falência que convive com outras normas especiais, sem interferências recíprocas.

Por fim, a Fazenda Pública, para usufruir da preferência que a lei confere ao crédito tributário ou não tributário, deverá protestar pela observância de tal prioridade em execução de crédito de classe inferior contra o mesmo devedor, desde que tenha previamente ajuizado a execução para cobrança do crédito público, incidindo a penhora sobre o mesmo bem objeto de constrição na execução entre terceiros. Há diversos julgados na jurisprudência do STJ dispensando a prévia penhora na execução do credor preferencial para o exercício do seu direito de preferência (ver jurisprudência, infra).

Especificamente quando se tratar de concorrência entre créditos trabalhistas e fiscais, a jurisprudência dos TRFs e do STJ vem se consolidando no sentido da desnecessidade da penhora pelo juízo laboral, sobre o mesmo bem, para que a preferência possa ser exercida. Basta que, na pendência de execução trabalhista, o juízo laboral proteste pela hierarquia do seu crédito, em algum momento anterior à conversão dos valores obtidos com a venda judicial em renda do ente exequente, independentemente da assinatura da carta de arrematação ou de alienação. De fato, a transferência da propriedade do bem em questão ao licitante é algo que se opera independentemente do destino que é conferido aos valores arrecadados, que poderão ser, assim, destinados ao juízo laboral. “Uma vez expropriado o bem na execução, com depósito do valor da arrematação, é possível que o juízo trabalhista invoque a preferência de um crédito, já então devidamente reconhecido, que impeça a conversão em renda da União, dando-se preferência ao pagamento do crédito trabalhista.[…](TRF4, Primeira Turma, AG 5062052-02.2017.4.04.0000 , rel. Marcelo De Nardi, j.14mar.2018). Assim sendo, já existindo o crédito trabalhista à época da arrematação, desnecessária a formalização da penhora para que a preferência seja exercida. (TRF4, Segunda Turma, AG 5015547-50.2017.4.04.0000 , rel. Luciane Amaral Corrêa Münch, j. 1 set.2017)

Parágrafo único. Na falência: * Parágrafo único acrescentado pela LC 118/2005.

COMENTÁRIOS

A disposição acrescida pelo parágrafo único reestrutura o regime de preferências do crédito tributário no âmbito da falência, o que possibilitou a instituição de alterações significativas na disciplina legal do processo de quebra, aí incluída a classificação dos créditos, nos termos da Lei 11.101, de 09.02.2005.

I - o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, nem aos créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado;

COMENTÁRIOS

No novo regime da falência, os créditos são distinguidos, preliminarmente, em extraconcursais e concursais (arts. 83 e 84). Os primeiros devem ser pagos com precedência sobre os segundos, na seguinte ordem: I) créditos relativos às remunerações do administrador judicial e seus auxiliares, e créditos derivados da legislação do trabalho, ou decorrentes de acidente do trabalho relativos a serviços prestados após a decretação da falência; II) créditos provenientes de quantias fornecidas à massa pelos credores; III) despesas com arrecadação, administração, realização do ativo e distribuição do seu produto, bem como custas do processo de falência; IV) custas relativas às ações e execuções em que a massa falida tenha sido vencida; V) obrigações resultantes de atos jurídicos válidos praticados durante a recuperação judicial convolada em falência, ou após a decretação da falência; VI) tributos relativos a fatos geradores ocorridos após a decretação da falência (art. 84).

Já os créditos concursais obedecem à seguinte ordem: I) créditos derivados da legislação do trabalho, limitados a 150 (cento e cinquenta) salários mínimos por credor, e os decorrentes de acidente de trabalho; II) créditos com garantia real até o limite do valor do bem gravado; III) créditos tributários, independentemente da sua natureza e tempo de constituição, excetuadas as multas tributárias; IV) créditos com privilégio especial, a saber: a) os previstos no art. 964 do Código Civil (Lei 10.406, de 10.01.2002), b) os assim definidos em outras leis civis e comerciais, salvo disposição contrária da Lei de Falencias, c) aqueles a cujos titulares a lei confira o direito de retenção sobre a coisa dada em garantia; V) créditos com privilégio geral, a saber: a) os previstos no art. 965 do Código Civil (Lei 10.406, de 10.01.2002), b) os previstos no parágrafo único do art. 67 da Lei de Falencias, c) os assim definidos em outras leis civis e comerciais, salvo disposição contrária da Lei de Falencias; VI) créditos quirografários, a saber: a) aqueles não previstos nos demais incisos do art. 83, b) os saldos dos créditos não cobertos pelo produto da alienação dos bens vinculados ao seu pagamento, c) os saldos dos créditos derivados da legislação do trabalho que excederem o limite estabelecido no inciso I do caput do art. 83; VII) as multas contratuais e as penas pecuniárias por infração das leis penais ou administrativas, inclusive as multas tributárias; VIII) créditos subordinados, a saber: a) os assim previstos em lei ou em contrato, b) os créditos dos sócios e dos administradores sem vínculo empregatício.

Assim, na falência, o crédito tributário, sobre não preferir aos créditos extraconcursais, está colocado, dentre os créditos concursais, em terceiro lugar, após o crédito trabalhista com a limitação prevista, o crédito do acidente do trabalho e o crédito com garantia real, até o limite do bem gravado. Quanto às multas tributárias, estão situadas abaixo dos créditos quirografários, somente preferindo aos créditos subordinados. De ressaltar que a preferência do crédito trabalhista abrange, ainda, os créditos de natureza estritamente salarial vencidos nos 3 (três) meses anteriores à decretação da falência, até o limite de 5 (cinco) salários mínimos por trabalhador, os quais deverão ser pagos tão logo haja disponibilidade em caixa (art. 151 da Lei 11.101, de 09.02.2005).

Comparativamente ao regime revogado, são inovações desde logo dignas de nota, de um lado, a preferência das obrigações contraídas pelo devedor durante a recuperação judicial e do crédito com garantia real sobre o crédito tributário e, de outro, a possibilidade de cobrança de multa tributária.

Créditos extraconcursais. No que diz com os créditos extraconcursais, reportamo-nos aos comentários do art. 188, infra.

Restituições. Amador Paes de Almeida, com relação à Lei de Falencias de 1945, anota que “o rigorismo do processo de arrecadação impõe que nela se incluam os bens de terceiro que sejam encontrados em poder do falido. Todavia, muito embora tais bens sejam incluídos na arrecadação, é óbvio que deles não se aproprie a massa falida, impondo-se a sua restituição a seus legítimos donos, sob pena de se admitir o enriquecimento ilícito da massa, o que, evidentemente, à lei repugna. Tal restituição, todavia, não fica a critério do síndico, tampouco ao arbítrio do juiz, sujeitando-se os intereados a um verdadeiro processo dentro do processo falimentar, e que se denomina pedido de restituição, disciplinado no art. 76 e ssss. da Lei Falimentar [Dec.-lei 7.661/45]” (Curso de Falência e Concordata, 20. ed., São Paulo, Saraiva, 2002, p. 265).

Na Lei de Falencias em vigor, o pedido de restituição vem disciplinado pelo art. 85 e seguintes. Impende ressaltar que a restituição em dinheiro é expressamente prevista, afastando as oposições que à sua prática se apresentavam na doutrina (cf. Amador Paes de Almeida, ob. cit., infra, p. 269-270), e em cuja casuística estão incluídos, agora, os valores entregues ao devedor pelo contratante de boa-fé nas hipóteses de revogação ou ineficácia do contrato, bem como a importância entregue ao devedor, em moeda corrente nacional, decorrente de adiantamento a contrato de câmbio para exportação (art. 86, II e III, da Lei 11.101, de 09.02.2005).

As restituições dos bens em espécie ou em dinheiro têm prioridade sobre os próprios créditos extraconcursais, somente sendo superadas pelos pagamentos dos créditos trabalhistas de natureza estritamente salarial, vencidos nos três meses anteriores à decretação da quebra, no limite de 5 (cinco) salários mínimos por trabalhador, os quais se revestem de prioridade absoluta (art. 86, parágrafo único). Assim, na falência, haverá de ser observada a seguinte ordem: 1º) pagamentos dos salários vencidos nos limites e condições antes mencionados; 2º) restituições; 3º) créditos extraconcursais; 4º) créditos concursais.

Dispõem os arts. 85 e 86 da Lei de Falencias: “Art. 85. O proprietário de bem arrecadado no processo de falência ou que se encontre em poder do devedor na data da decretação da falência poderá pedir sua restituição. Parágrafo único. Também pode ser pedida a restituição de coisa vendida a crédito e entregue ao devedor nos quinze dias anteriores ao requerimento de sua falência, se ainda não alienada. Art. 86. Proceder-se-á à restituição em dinheiro: I – se a coisa não mais existir ao tempo do pedido de restituição, hipótese em que o requerente receberá o valor da avaliação do bem, ou, no caso de ter ocorrido sua venda, o respectivo preço, em ambos os casos no valor atualizado; II – da importância entregue ao devedor, em moeda corrente nacional, decorrente de adiantamento a contrato de câmbio para exportação, na forma do art. 75, §§ 3º e , da Lei 4.728, de 14 de julho de 1965, desde que o prazo total da operação, inclusive eventuais prorrogações, não exceda o previsto nas normas específicas da autoridade competente; III – dos valores entregues ao devedor pelo contratante de boa-fé na hipótese de revogação ou ineficácia do contrato, conforme disposto no art. 136 desta Lei. Parágrafo único. As restituições de que trata este artigo somente serão efetuadas após o pagamento previsto no art. 151 desta Lei”.

De referir que, no regime da anterior Lei de Falencias (Dec.-lei 7.661, de 21.06.1945), o Supremo Tribunal Federal editou a Súmula 417 , fundada na qual a jurisprudência já vinha entendendo sujeitarem-se ao regime das restituições em dinheiro as contribuições previdenciárias descontadas dos salários dos empregados, devendo ser entregues ao Fisco com prioridade absoluta. O entendimento jurisprudencial dominante é de que as restituições, não se reportando rigorosamente a créditos, mas a valores impropriamente retidos pelo falido, têm prioridade absoluta na falência, devendo efetivar-se antes do pagamento de qualquer outro crédito. Assim, tal espécie de crédito tributário poderá, em casos que tais, ser objeto de restituição, tendo prioridade sobre os próprios créditos extraconcursais e só sendo suplantado pelos salários vencidos nos três meses antecedentes à decretação da quebra, conforme acima anotado. Excluída, todavia, essa hipótese excepcional de inserção do próprio crédito tributário entre as restituições, não terão preferência sobre estas, como, de resto, já vinha entendendo a jurisprudência.

Créditos com garantia real. Com relação à prevalência do crédito com garantia real sobre o crédito tributário, no limite do valor do bem gravado – inovação marcante da nova Lei –, impõem-se algumas considerações. Essa preferência somente se estabelecerá na falência, uma vez que a norma do art. 184 do CTN mantém, como garantia do crédito tributário, a totalidade do patrimônio do devedor, aí incluídos os bens gravados por ônus real, seja qual for a data da constituição da garantia. Em outras palavras, no concurso especial ou particular, quando não estão presentes todos os credores do executado, nem todos os seus bens, coexistindo execução do crédito tributário e execução hipotecária, com dupla penhora sobre o bem dado em garantia, o produto da venda judicial do bem há que satisfazer o crédito fiscal em primeiro lugar.

De outra parte, considerando a norma do art. 185, supra, segundo a qual se presume fraudulenta a oneração de bens do sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, desde a data de sua inscrição em dívida ativa, não tendo sido reservados bens ao seu pagamento integral, poderá ensejar, na falência, a impugnação da …

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jusbrasil.com.br
11 de Agosto de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1147609163/art-186-secao-ii-preferencias-codigo-tributario-nacional-comentado-doutrina-e-jurisprudencia-artigo-por-artigo