Iss - Teoria, Prática e Jurisprudência - Edição 2018

Decreto-Lei 406 de 31.12.1968

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DOU 31.12.1968, retificado no DOU 31.12.1969

Estabelece normas gerais de direito financeiro, aplicáveis aos impostos sobre operações relativas a circulação de mercadorias e sobre serviços de qualquer natureza, e dá outras providências.

O Presidente da República, usando das atribuições que lhe confere o § 1.º do art. 2.º do Ato Institucional 5, de 13.12.1968, resolve baixar o seguinte Decreto-lei:

(...).

Art. 9.º A base de cálculo do imposto e o preço do serviço.

§ 1.º Quando se tratar de prestação de serviço sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendidas a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.

Comentários

1. ISS Fixo – Não revogação pela LC 157/2016

O regime de tributação por meio de alíquotas fixas, previsto nos §§ 1º e 3º do art. 9º do DL.406/1968, não foi expressamente revogado pela LC 157/2016. Na verdade, durante o processo legislativo, a sua revogação até chegou a ser cogitada, porém, a proposta não prosperou.

Dessa forma, o direito ao pagamento do ISS em valor fixo, exclusivo dos autônomos e das sociedades, está devidamente assegurado. Vale destacar que, num passado recente, já se discutiu muito a questão da revogação tácita desse dispositivo previsto no DL 496/1968.

A palavra final foi dada pelo Supremo Tribunal Federal. Confira:

EMENTA: Agravo regimental no agravo de instrumento. ISS. Recepção do Decreto-Lei nº 406/68, art. , § 3º. Base de cálculo das sociedades prestadoras de serviços profissionais. Tributação diferenciada que não atenta contra a isonomia ou a capacidade contributiva. Incidência da Súmula nº 663 do STF. 1. As bases de cálculo previstas para as sociedades prestadoras de serviços profissionais foram recepcionadas pela nova ordem jurídico constitucional, na medida em que se mostram adequadas a todo o arcabouço principiológico do sistema tributário nacional. 2. Ao contrário do que foi alegado, a tributação diferenciada se presta a concretizar a isonomia e a capacidade contributiva. As normas inscritas nos §§ 1º e 3º não implicam redução da base de cálculo. Precedentes. 3. Agravo regimental não provido. (AgReg no Agravo de Instrumento 703.982 Rio de Janeiro)

2. Tributação do profissional autônomo – Lançamento de ISSQN em valor fixo – Conflito entre os dados do cadastro e a verdade material

Ementa: Anulatória de débito fiscal – ISS Município de São Paulo – Sentença de Improcedência – Apelação – ISS – Fato gerador – Profissional liberal – Veterinário – O fato gerador do ISS é a efetiva prestação de serviços – O simples cadastro perante o Fisco municipal não é fato gerador da obrigação tributária – Irrelevância, no caso concreto, do não cumprimento da obrigação tributária acessória de comunicação acerca de mudança de domicílio para outro Município – Autor que comprovou a mudança de seu consultório para o interior do Estado, inclusive com registro perante o Fisco do Município onde passou a exercer sua atividade profissional – Precedente deste E. Tribunal de Justiça (TJSP, Ap 0151274-07.2006.8.26.0000 ).

Em regra, os Municípios costumam tributar os profissionais autônomos com base em um valor fixo anual que independe do preço do serviço ou da importância paga a título de remuneração do próprio trabalho. Na prática, para dar efetividade a essa cobrança, o Fisco envia anualmente um “carnê” para o endereço do contribuinte que consta do cadastro mobiliário municipal. No entanto, a verdade é que muitos contribuintes, embora inscritos, não estão mais prestando serviços. O mais comum nesses casos é o autônomo paralisar as suas atividades ou transferir-se para outro Município, esquecendo totalmente de comunicar o Fisco municipal. E foi justamente isso que aconteceu no caso em comento. Por unanimidade de votos a 9.ª Câmara de Direito Público do TJSP decidiu que o fato gerador do ISS é a efetiva prestação de serviços e que o simples cadastro perante o Fisco municipal não pode gerar a obrigação tributária principal. A solução dada ao caso pelo Poder Judiciário é perfeita e não merece reparos. Realmente não podemos confundir o fato gerador do ISSQN, que é a prestação de serviços, com a obrigação acessória de inscrição no cadastro mobiliário municipal. Pela lógica e pela lei, quem presta serviços sempre precisa ter inscrição no cadastro municipal, porém, nem todo aquele que tem inscrição no cadastro está prestando serviços. Manter uma inscrição ativa no cadastro é evidentemente um forte indício de que o contribuinte está prestando serviços. Em alguns Municípios inclusive, a lei estabelece que a inscrição ativa presume a prestação de serviços. Porém, como toda presunção relativa, essa também admite prova em contrário e assim, se o contribuinte provar que, embora inscrito, não prestou serviços, o Fisco municipal não pode cobrar o ISSQN. No caso em comento o profissional autônomo (veterinário) transferiu o seu consultório de São Paulo para Piracicaba e simplesmente “esqueceu” de cancelar a sua inscrição no Município de origem. A prova dessa ocorrência dos autos culminou com a decisão de que o Fisco municipal paulistano deve anular todo o lançamento tributário relativo ao período em que o contribuinte transferiu o seu estabelecimento para Piracicaba. Pois bem, nessa circunstância então o ISSQN não é devido. Mas será que deixar de comunicar o encerramento das atividades ou ainda a sua transferência para outro Município pode trazer alguma outra consequência para o autônomo? É evidente que sim! Como vimos, essa informação é de fundamental importância para o Fisco municipal, pois é justamente com base nos dados do cadastro que a prefeitura efetiva o lançamento e a cobrança do ISSQN em valor fixo. Justamente por isso é que, em regra, a leis municipais costumam estabelecer uma “pesada” multa por descumprimento dessa obrigação. Na maioria das vezes inclusive, o valor da multa acaba sendo até maior do que o valor do próprio imposto. Assim, conclusivamente podemos afirmar que o Fisco municipal pode e deve multar todo contribuinte que descumpre a obrigação de atualizar os seus dados no cadastro mobiliário, porém, não pode cobrar ISSQN de contribuinte que, mesmo inscrito, provar que não prestou serviços.

3. Empresas individuais de responsabilidade limitada – EIRELI e o ISSQN – Tratamento tributário

Ementa: ISS. Subitem 17.18 da Lista de Serviços da Lei 13.701/2003. Códigos de serviço 03620 e 03476. Transformação de Sociedade Simples em Empresa Individual de Responsabilidade Limitada – EIRELI altera o regime de recolhimento do ISS (Departamento de Tributação e Julgamento da Secretaria de Finanças da Prefeitura de São Paulo – Decisão em Processo de Consulta 22/2013).

Historicamente a legislação complementar sempre utilizou dois parâmetros para fixação da base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, qual seja, preço do serviço e valor fixo que independe do faturamento do contribuinte. No caso específico da tributação por meio de valor fixo, objeto do nosso estudo, as regras remontam à década de 60, mais especificamente 1969, já que foram introduzidas no mundo jurídico por meio do Dec.-lei 834. Falaremos destas regras mais adiante um pouco. Ocorre que, justamente por caracterizar-se como um regime menos oneroso, a tributação por meio de valor fixo tem inúmeros os conflitos envolvendo contribuintes e o Fisco municipal. Na verdade, as Prefeituras nunca esconderam de ninguém que são absolutamente contra esta forma de tributação. Porém, o que importa é que esta sistemática já passou pelo crivo do Poder Judiciário que, por reiteradas vezes, declarou a sua legalidade e constitucionalidade. Partindo então deste pressuposto, será que as empresas individuais de responsabilidade tributária – EIRELI –, figura jurídica criada em 2012, também tem direito ao recolhimento do ISSQN em valor fixo? Outra questão: Será que a transformação de uma sociedade simples (sociedade uniprofissional) em EIRELI altera o regime de recolhimento do ISSQN?

Na decisão em comento o Fisco municipal paulistano apressou-se em dizer que a EIRELI não tem direito ao regime tributário menos oneroso. A principal justificativa é a de que a empresa individual de responsabilidade limitada, prevista no art. 980-A do CC, constitui uma nova modalidade de pessoa jurídica que não está compreendida na categoria de “Sociedade”. Em vista disto, estão sujeitas ao imposto municipal com base no seu faturamento. Vamos então entender um pouco melhor este assunto. Como vimos, a tributação pelo ISSQN em valor fixo encontra-se prevista no Dec.-lei 834/1969 que deu nova redação ao art. 9.º do Dec.-lei 406/1968. Eis o dispositivo:

Art. 9.º A base de cálculo do imposto e o preço do serviço.

§ 1.º Quando se tratar de prestação de serviço sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o imposto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendidas a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.

§ 2.º (...)

§ 3.º Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1.º, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.

Veja que a previsão de tributação diferenciada e menos onerosa é direcionada especificamente para duas categorias de profissionais. São os profissionais autônomos (pessoas físicas) e as sociedades (pessoas jurídicas), designados respectivamente pelos §§ 1.º e 3.º do referido art. 9.º. Assim, para que uma empresa individual de responsabilidade limitada – EIRELI – possa usufruir deste regime tributário é preciso verificar se ela se enquadra em uma destas duas categorias. Os dois casos merecem exame a parte.

a) Prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte

Ao longo do tempo consolidou-se o entendimento de que a hipótese de tributação prevista no § 1.º do art. 9.º do Dec.-lei 406/1968 é direcionada única e exclusivamente para as pessoas físicas. Isto decorre do fato de que somente as pessoas físicas é que prestam serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte. O renomado Prof. Bernardo Ribeiro de Moraes, em sua clássica obra Doutrina e prática do ISS, já defendia que:

Por trabalho pessoal do próprio contribuinte, entendemos o serviço (puro fornecimento de trabalho) prestado por pessoas físicas, em caráter de trabalho da própria pessoa. Não atinge o serviço prestado por pessoas jurídicas e nem os realizados em caráter empresarial. É o caso do trabalho do médico, do advogado, do contador, do arquiteto etc.

Se considerarmos então que somente as pessoas físicas prestam serviços sob a forma de trabalho pessoal, fica totalmente afastada a possibilidade de as pessoas jurídicas beneficiarem-se do regime de tributação fixa previsto no § 1.º do art. 9.º do Dec.-lei 406/1968. Pessoas jurídicas não prestam serviços sob a forma de trabalho pessoal. Por outro lado, também não resta nenhuma dúvida de que as empresas individuais de responsabilidade limitada – EIRELI – caracterizam-se como pessoa jurídica de direito privado. Vamos ao art. 44 do CC.

Art. 44. São pessoas jurídicas de direito privado:

(...)

VI – as empresas individuais de responsabilidade limitada.

Registre-se ainda que, pela legislação, a EIRELI é constituída por uma única pessoa, titular da totalidade do capital social, devidamente integralizado e que não poderá ser inferior a 100 vezes o maior salário mínimo vigente no País. Assim, o fato da EIRELI constituir-se como pessoa jurídica é fator impeditivo para que ela usufrua da forma de tributação prevista no § 1.º do art. 9.º do Dec.-lei 406/1968. Vamos então a segunda forma de tributação prevista na Lei.

b) Sociedades Uniprofissionais

Além das pessoas físicas, que conforme vimos pagam ISSQN em valor fixo, o legislador complementar também estendeu o benefício desta tributação para as sociedades. Esta é a regra contida no § 3.º do art. 9.º do Dec.-lei 406/1968. Vejamos:

Art. 9.º A base de cálculo do imposto e o preço do serviço.

§ 1.º (...)

§ 2.º (...)

§ 3.º Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1.º, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável.

De forma semelhante ao que aconteceu com a tributação dos serviços prestados pelas pessoas físicas, também no caso das sociedades consolidou-se um entendimento acerca daquelas que fazem jus ao tratamento diferenciado em termos de ISSQN. Mais uma vez recorremos aos ensinamentos do Prof. Bernardo Ribeiro de Moraes que, na obra citada, teceu inúmeros comentários acerca destes contribuintes. Um dos trechos que merece destaque é o seguinte:

Para o enquadramento da sociedade nesta forma de cálculo, é imprescindível que a mesma:

1.º Seja sociedade. Não basta uma reunião de profissionais, v.g., de 5 advogados, que se reúnem para prestar seus serviços em comum, sem que entre eles exista realmente uma sociedade civil de trabalho. O legislador, ao utilizar a expressão ‘forem prestados por sociedades’, deixou bem claro tratar-se de serviço prestado por sociedades. Esta é que será o contribuinte do ISS e não os profissionais que a integram como sócios ou que lhe prestem serviços como empregados ou não. Para o cálculo do imposto, como assevera Aliomar Baleeiro, haverá a abstração, pelo Fisco, da sociedade constituída pelos profissionais que será tributado pelo número de profissionais. O ISS será devido pela sociedade e não pelos profissionais que a integram, sejam sócios, empregados ou não. A expressão ‘calculado em relação a cada profissional habilitado’ refere-se exclusivamente ao processo de cálculo do ISS, e não à incidência tributária ou contribuinte. As sociedades profissionais constituem órgãos de prestação de serviços a seus próprios integrantes, mas não a seus clientes, porquanto os sócios ficam com responsabilidades perante as pessoas que atende. Se determinado profissional for sócio de uma sociedade e, ao mesmo tempo prestar atividade também em seu escritório, com autonomia, não resta a menor dúvida de que o aludido profissional deverá recolher o ISS em razão de seu escritório, embora a sociedade já esteja pagando o ISS;

2.º Tenha por objeto a prestação de serviços técnico científicos, catalogados pelos itens 1, 2, 3, 5, 6, 11, 12, e 17 da Lista de Serviços. O legislador foi, neste particular, também bastante claro, ao utilizar-se da expressão “quando os serviços a que se referem os itens 1, 2, 3, 5, 6, 11, 12 e 17 da Lista anexa”. Admitimos que a sociedade tenha por objeto “uma (serviços de contador) ou mais de uma (serviços de auditoria e contabilidade) das atividades indicadas”.

O Prof. Bernardo Ribeiro de Moraes é categórico ao afirmar que somente os contribuintes constituídos como sociedade é que podem recolher o ISSQN nesta modalidade de tributação. Na verdade, no aspecto legal, o legislador optou por privilegiar apenas uma única categoria de profissionais, qual seja, a das sociedades uniprofissionais. Diante disto, será que a EIRELI poderia ser equiparada a uma sociedade uniprofissional? Infelizmente não. Diferentemente das sociedades, cuja natureza jurídica pressupõe a existência de duas ou mais pessoas, a EIRELI é constituída por uma única pessoa e isto evidentemente afasta qualquer possibilidade de equiparação entre estas duas pessoas jurídicas. Como consequência natural disto, também restaria impossibilitada a tributação por meio de valor fixo para estes profissionais. Por fim, é preciso registrar ainda que, além deste caso em comento, temos também um outro precedente oriundo do fisco municipal de Belo Horizonte. Lá, assim como cá, restou assentado que a EIRELI, constituída por uma única pessoa detentora da totalidade do capital social, não pode beneficiar-se do regime de tributação do ISSQN em valor fixo. Estamos falando da Decisão em Processo de Consulta 71/2012. No entanto, em que pese tudo isto, o fato é que ainda não temos nenhum precedente judicial de “peso” em relação ao assunto. O que sabemos é que a EIRELI só poderá cogitar o recolhimento do ISSQN pelo regime de tributação fixa se efetivamente conseguir enquadrar-se nas duas hipóteses previstas nos §§ 1.º e 3.º do art. 9.º do Dec.-lei 406/1968.

4. Serviços prestados por profissional autônomo estabelecido ou domiciliado em Município diferente do tomador – reter ou não o ISSQN

Retenção de ISS sobre serviços prestados por profissionais autônomos e pessoas físicas estabelecidos ou domiciliados em outros municípios (Departamento de Tributação e Julgamento da Secretaria de Finanças da Prefeitura de São Paulo – Decisão em Processo de Consulta 18/2009 – Data de decisão: 26.06.2009 – Data de publicação: 26.06.2009).

Sempre que o tomador dos serviços contrata profissional autônomo estabelecido em outro Município, diferente do dele, surgem dúvidas acerca da necessidade de reter ou não reter o ISSQN na fonte. Essa dificuldade decorre do fato de que, em regra, as leis municipais não abordam essa matéria de forma detalhada e específica, o que dá margem para interpretações conflitantes e totalmente subjetivas. Primeiramente é preciso esclarecer que os profissionais autônomos, regularmente inscritos em Cadastro Municipal, são tributados pelo ISSQN por meio de valor fixo. Para esses profissionais a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho não é base de cálculo do imposto municipal. Por conta disso, esses profissionais estão desobrigados da emissão de Nota Fiscal de Serviços. Assim, no caso de autônomo estabelecido no mesmo Município do tomador, a simples emissão do recibo inibe a retenção do ISSQN na fonte. Importante lembrar que o recibo deve conter no mínimo as seguintes informações:

a) nome do prestador;

b) número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas – CPF;

c) número de inscrição no cadastro municipal;

d) descrição do serviço prestado.

Já no caso de autônomo estabelecido em município diferente do tomador, a decisão em comento é bastante inovadora. Entende o Fisco municipal paulistano que o ISS incidente sobre os serviços prestados por profissionais autônomos domiciliados em outros Municípios deve ser retido pelo tomador nas hipóteses descritas no art. 9.º da Lei 13.701/2003, independentemente da apresentação de recibo. Isso significa que mesmo apresentando recibo com as informacoes de seu Município de origem, diferente de São Paulo, os serviços prestados pelo profissional autônomo sofrerão retenção do ISSQN. No entanto, a regra vale apenas para os serviços cujo ISSQN é devido no local de sua execução – art. 3.º da LC 116/2003. A decisão está correta, pois realmente nos casos em que o Imposto é devido no local de sua execução, a Lei Municipal pode atribuir ao tomador a responsabilidade por sua retenção na fonte. Caso o profissional autônomo queira livrar-se da retenção do ISSQN na fonte, a fim de garantir o recolhimento com base em valor fixo, basta efetuar a sua inscrição no cadastro do Município onde o serviço está sendo prestado. Por fim, cabe registrar que...

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3 de Dezembro de 2021
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1196976345/decreto-lei-406-de-31121968-iss-teoria-pratica-e-jurisprudencia-edicao-2018