Art. 148, Inc. I, II e § Único - Seção I - Constituição Tributária Comentada

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios: I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência; II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b. Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição. 1. Empréstimo compulsório. Natureza jurídica. Durante a vigência da CF/46 predominava o entendimento jurisprudencial, segundo o qual o empréstimo compulsório não era tributo (Súmula STF 418: “O empréstimo compulsório não é tributo, e sua arrecadação não está sujeita à exigência constitucional da prévia autorização orçamentária”). A EC 18/65 incluiu o empréstimo compulsório no Sistema Tributário Nacional, conferindo nítida natureza tributária à exação. Com o advento da CF/88, dado que o empréstimo compulsório permaneceu no Sistema Tributário Nacional, restou incontroverso o seu enquadramento como tributo. Além disso, a exação amolda-se ao conceito de tributo, insculpido no art. 3º do CTN: é uma prestação pecuniária compulsória, expressa em moeda, não constitui sanção de ato ilícito, é instituída por lei e é cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Assim, o entendimento consolidado na Súmula 418 do STF está claramente superado, o que fora reconhecido pela própria Corte Suprema ( RE 111.954 , rel. Min. Oscar Corrêa, Pleno, j. 06.1988). 1.1. Forma de restituição. Essa espécie tributária pressupõe o conceito de empréstimo, já existente no Direito Privado. É da essência de todo empréstimo a sua restituição, sob pena de desvirtuar a própria natureza da relação jurídica entabulada. O fato de o empréstimo compulsório também pressupor necessariamente sua restituição, não prejudica o seu enquadramento como tributo, visto que, no conceito de tributo ancorado no art. 3º do CTN, não há qualquer vedação à possibilidade de restituição do tributo. Por outro lado, o legislador, no passado, já tentou restituir a exação de forma diversa da restituição em pecúnia, o que fora afastado pela Corte Suprema. Em 1986, o Decreto-Lei 2.288 instituiu empréstimo compulsório sobre a aquisição de automóveis de passeio, prevendo o resgate em quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento. No entanto, a restituição deveria ser necessariamente na mesma espécie (pecúnia), seja por força da regra contida no art. 110 do CTN, seja porque é da natureza jurídica desta obrigação a identidade do objeto das prestações recíprocas (STF, RE 121.336 , rel. Min. Sepúlveda Pertence, Pleno, j. 10.1990). Excepcionalmente, o STF admitiu a restituição em modalidade diversa, no caso do empréstimo compulsório em favor da Eletrobras. Na ocasião, reconheceu que o art. 34, § 12, do ADCT “preservou a exigibilidade do empréstimo compulsório com toda a legislação que o regia, no momento da entrada em vigor da Carta Federal, evidentemente também acolheu a forma de devolução relativa a esse empréstimo compulsório imposta pela legislação acolhida (...)” (RE 193.798 AgR, rel. Min. Ilmar Galvão, 1ª Turma, j. 12.1995). O § 12 do art. 34 do ADCT prevê que “a urgência prevista no art. 148, II, não prejudica a cobrança do empréstimo compulsório instituído, em benefício das Centrais Elétricas Brasileiras S.A. (Eletrobrás), pela Lei 4.156, de 28 de novembro de 1962, com as alterações posteriores”. 1.2. Competência. Lei complementar. A competência foi atribuída à União para, mediante lei complementar, instituir os empréstimos compulsórios. Se, de um lado, a Constituição prevê o estabelecimento das normas gerais para a definição dos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes, em relação aos impostos nela discriminados, por lei complementar, e a regulação pormenorizada dos aspectos circunstanciais ao fato gerador por lei meramente ordinária, de outro lado, a Constituição estabelece que toda a regulação do empréstimo compulsório deve ser por lei complementar. A lei complementar em questão deverá disciplinar tanto o fato gerador (aspecto material), a base de cálculo (aspecto quantitativo) e o contribuinte (aspecto subjetivo), como também as regras sobre obrigações acessórias e sanções atreladas ao tributo. Na prática, deverá também estabelecer as alíquotas (aspecto quantitativo), o local (aspecto espacial), o tempo (aspecto temporal) e a forma de recolhimento da exação. Eventual omissão ou incorreção não poderá ser sanada por lei ordinária, sob pena de inconstitucionalidade. 1.3. Finalidade. O empréstimo compulsório poderá ser instituído (i) para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, ou (ii) no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional. O empréstimo compulsório emergencial e o empréstimo compulsório de investimento são passíveis de cobrança em situações muito restritas, fora das quais não há margem para o exercício da competência tributária da União. No caso do empréstimo compulsório de investimento público, é pressuposto que este seja de caráter urgente e de relevante interesse nacional (as condições são cumulativas). Além disso, para que haja a devida motivação para sua instituição, deve efetivamente existir um cenário econômico extraordinário que justifique lançar mão dessa alternativa tão extrema como é a do empréstimo compulsório de investimento. Não basta uma mera crise econômica ou uma recessão para que reste substancialmente justificado o empréstimo. Aliado a isso, as condições impostas de urgência e de relevante interesse nacional são permeadas com elevado grau de subjetividade, o que gera um ônus de justificação ainda maior. O CTN ainda contém uma terceira hipótese de instituição do empréstimo compulsório: “conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo” (art. 15, III). No entanto, essa hipótese deve ser considerada revogada pela CF, visto que ela se limitou a prever apenas as hipóteses anteriormente mencionadas como causas legítimas para a criação deste tributo. A MP 168, de 15.03.1990, determinou o bloqueio dos Cruzados Novos, no âmbito do Plano Collor, mascarando um empréstimo compulsório manifestamente inconstitucional. A medida foi questionada no STF, mas, com a devolução integral dos ativos financeiros retidos, restou exaurida a eficácia das normas impugnadas ( ADI 534/DF , rel. Min. Celso de Mello, Pleno, j. 26.08.1992, DJ 08.04.1994). 1.4. Anterioridade. A CF prevê, como uma das limitações do poder de tributar, a vedação aos entes federados de cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (anterioridade de exercício) e antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (anterioridade nonagesimal), observada a anterioridade de exercício (art. 150, III, b e c). A vedação vale para quaisquer tributos, o que inclui, portanto, o empréstimo compulsório. As exceções à aplicação da anterioridade são trazidas no § 1º do art. 150, entre as quais a não sujeição do empréstimo emergencial à anterioridade, dada a urgência que lhe é pertinente. Por outro lado, o empréstimo de investimento está sujeito tanto à anterioridade de exercício como à nonagesimal (art. 150, III, b e c). A parte final do inc. II do art. 148, que se refere à observância do disposto no art. 150, III, b, deve ser lida de forma sistemática com a regra insculpida no art. 150, III, b e c, que prevê a aplicação da anterioridade para quaisquer tributos, salvo as exceções previstas no § 1º do art. 150. 1.5. Aplicação dos recursos vinculada à despesa. O parágrafo único do art. 148 da CF preceitua que “a aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição”. O dispositivo reforça o caráter finalístico do tributo e adverte sobre a necessária vinculação da aplicação dos recursos obtidos à despesa subjacente. Eventual desvio de vinculação leva à inconstitucionalidade do tributo, visto que é da sua natureza ser finalístico e vinculado.

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