Constituição Tributária Comentada - Ed. 2020

Art. 155, Inc. I a III - Seção IV

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Seção IV

Dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

III - propriedade de veículos automotores.

1. Impostos dos Estados e do Distrito Federal.

1.1. Competência para os impostos estaduais. Aos Estados foi outorgada a competência para a instituição e para a cobrança de três impostos: ITCD (inc. I), ICMS (inc. II) e IPVA (inc. III). No entanto, esses impostos podem ser desdobrados em mais de três fatos imponíveis, a partir da materialidade aferível das regras contidas nos incisos I a III do art. 155: I) ITCD: a) transmissão causa mortis de bens e direitos, e b) transmissão de bens e direitos por doação; II) ICMS: a) operações de circulação de mercadorias, b) prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, c) prestação de serviços de comunicação; III) IPVA: a) propriedade de veículos automotores. Ao DF cabe a competência tanto para esses impostos quanto para os impostos de competência dos Municípios (art. 147, CF).

1.2. ITCD. Lei complementar. A CF separou as materialidades inerentes ao ITCD e ao ITBI, fixando a competência referente ao ITCD aos Estados (art. 155, I) e ao ITBI aos Municípios (art. 156, II). O CTN não previu o ITCD, e a lei complementar sobre normas gerais de Direito Tributário (art. 146, III, a) ainda não foi editada. No entanto, a inexistência da lei complementar sobre as normas gerais aplicadas ao ITCD não impede a sua instituição por lei dos Estados e do DF. Esse foi o entendimento apresentado pelo STF com relação ao IPVA, no sentido de que os Estados estão legitimados a editar normas gerais referentes ao IPVA, no exercício da competência concorrente (art. 24, § 3º, CF) ( RE 414.259 AgR, rel. Min. Eros Grau, 2ª Turma, DJe 15.08.2008).

1.2.1. Fato gerador. Aspectos circunstanciais. O texto constitucional é claro ao delimitar a competência tributária para abranger quaisquer bens e direitos (móveis ou imóveis), quando presente (i) o evento causa mortis ou (ii) o contrato de doação. É legítima a incidência do ITCMD no inventário inclusive por morte presumida (Súmula 331 STF). O fato imponível é a transmissão de quaisquer bens ou direitos por sucessão ou por doação, presentes os conceitos e as respectivas regras contidas no Código Civil sobre esses institutos. O momento da ocorrência do fato gerador está atrelado (i) à abertura da sucessão (art. 1.784, CC) e (ii) a perfectibilização da doação com a aceitação do donatário (art. 539). A base de cálculo deve considerar o valor total ou parcial dos bens transmitidos, cujo conteúdo econômico denota o signo presuntivo de riqueza e revelador de capacidade contributiva. Em promessas de compra de venda de imóvel, havendo saldo credor, calcula-se o imposto sobre ele, no momento da abertura da sucessão do promitente vendedor (Súmula 590 STF). Não incide o ITCD sobre os honorários do advogado contratado pelo inventariante (Súmula 115 STF). Como o fato gerador é a transmissão de bens e direitos, deve ser levado em consideração o valor de mercado na data da transmissão. Isso, porque todo o lançamento tributário considera a data da ocorrência do fato gerador da obrigação e submete-se à lei vigente à época, ainda que posteriormente revogada (art. 144, CTN). No entanto, o STF considera o valor dos bens na data da avaliação para fins de cálculo do ITCD (Súmula 113 , STF). Contra a avaliação, é possível impugnação, prévia à homologação do cálculo, visando a afastar eventuais erros ou excessos. O imposto não é exigível antes da homologação do cálculo (Súmula 114 , STF). Os bens e direitos são transmitidos em herança tão logo aberta a sucessão (art. 1.784, CC). A abertura da sucessão é o marco temporal definidor para a transmissão dos bens e direitos, de modo que o ITCD deve ser calculado pela alíquota vigente ao tempo da abertura da sucessão (Súmula 112 , STF).

1.2.2. Progressividade. Legitimidade. A jurisprudência do STF sempre foi no sentido da necessidade de previsão e autorização expressa para a progressividade no texto constitucional. Dito de outra forma, se a CF não prevê que o imposto seja progressivo, o legislador não poderá configurá-lo de forma progressiva. Assim foram declaradas inconstitucionais as leis que estabeleciam alíquotas progressivas para o ITBI com base no valor do imóvel (Súmula 656 ) e declaradas inconstitucionais as leis municipais que estabeleceram, antes da EC 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se em função do atendimento da função social da propriedade urbana (Súmula 668 ). No entanto, em 2013, a Corte Suprema, no julgamento da progressividade do ITCD do Estado do Rio Grande do Sul, o relator, Min. Ricardo Lewandowski, entendeu que o § 1º do art. 145 da CF contém uma vedação à progressividade aos impostos reais e que esta vedação, ao lado dos princípios da legalidade, irretroatividade, anterioridade, isonomia e proibição de confisco, configura garantia constitucional e direito individual do contribuinte, não podendo ser afastada por lei ordinária estadual. Já o Min. Ayres Britto sustentou que: “se tratando de ITCMD, bem mais razão é de se ajuizar que a nossa Magna Lei não contém condição semelhante à que havia em relação à progressividade do IPTU, antes da EC nº 29/2000. Daí que a norma geral do § 1º do art. 145 passa a incidir pelo modo mais desembaraçado para, naturalmente, admitir a progressividade das alíquotas ‘segundo a capacidade econômica do contribuinte’. Vale dizer, aqui (no âmbito do ITCMD) não há e nunca houve necessidade de emenda constitucional para que o imposto fosse progressivo”. Ao final, o Pleno julgou constitucional, por maioria, a lei gaúcha, admitindo a progressividade das alíquotas, fixadas de 1% a 8%. Prevaleceu o entendimento, segundo o qual um imposto tradicionalmente real, como o ITCD, poderia adquirir características ou feições de imposto pessoal (pessoalização do imposto), podendo e devendo ser graduado conforme a capacidade contributiva, inclusive de forma progressiva, não havendo vedação constitucional para tanto ( RE 562.045 , rel. p/ o ac. Min. Cármen Lúcia, Pleno, j. 06.02.2013, Tema 21). Ainda, no âmbito do ITCD, vale a referência à outra análise realizada pelo Tribunal, mediante a qual se reconheceu que o grau de parentesco, por não guardar identidade ou mínima relação com a capacidade contributiva, não poderia ser utilizado como parâmetro para a progressividade ( RE 854.869 AgR, rel. Min. Cármen Lúcia, 2ª Turma, j. 25.08.2015).

1.3. ICMS. O Imposto sobre Operações de Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação não só representa a principal fonte de recursos tributários para Estados e DF como também é a sua principal ocorrência em termos de discussões administrativas e judiciais. É regulado por lei complementar específica (LC 87, de 13.09.1996 – “Lei Kandir”), o que afasta a aplicação do CTN quanto aos dispositivos relativos às normas gerais para o imposto. Didaticamente, costuma-se desmembrar o ICMS a partir dos seus fatos imponíveis: a) operações de circulação de mercadorias; b) prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal; e c) serviços de comunicação.

1.3.1. Operações de circulação de mercadorias.

1.3.1.1. Conceito de operações. Operações são atos ou negócios jurídicos, regulados pelo Direito, que, no âmbito do ICMS, viabilizam a circulação de mercadorias.

1.3.1.2. Conceito de circulação. A circulação implica a tradição da coisa, mediante transferência do domínio, presente a intenção de alterar a titularidade. Para fins de ICMS, interessam apenas as operações onde há transferência de titularidade (domínio ou posse indireta). É ínsito ao conceito de circulação de mercadoria a existência de um negócio jurídico que pressuponha a transferência da titularidade da coisa. Tanto que, em negócios jurídicos sem a transferência da titularidade, como o comodato, não há fato gerador do ICMS (Súmula STF 573 : “Não constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato”). Na mesma linha, já se decidiu que o simples deslocamento de coisas de um estabelecimento para o outro, da mesma pessoa jurídica, sem a transferência da propriedade, não gera direito à cobrança do ICMS (STF, AgRAI 131.941, rel. Min. Marco Aurélio, 2ª Turma, j. 04.1991). Esse entendimento foi consolidado na Súmula 166 do STJ, tendo em vista que no simples deslocamento da coisa de um estabelecimento para outro estabelecimento do mesmo contribuinte não há transferência da propriedade. Como o ICMS tem por fato gerador a operação de circulação de mercadoria, decorre que a sua incidência possui amparo constitucional apenas nos negócios jurídicos que envolvam a transferência da propriedade de mercadoria. Assim, por exemplo, a transferência ficta, mediante mero registro documental, não pode ser sujeita ao ICMS (ACO 541, rel. Min. Gilmar Mendes, Pleno, j. 04.2006). Igualmente, a integração, ao ativo fixo, de bem produzido pelo contribuinte no seu próprio estabelecimento, não legitima a incidência do ICMS ( RE 158.834 , rel. p/ ac. Min. Marco Aurélio, Pleno, j. 10.2002). Quanto às operações que envolvem a água como objeto de entrega, duas situações devem ser diferenciadas: a) o fornecimento de água tratada via encanamento, realizada por concessionárias de serviço público ou por departamentos municipais ou estaduais de água e esgoto: trata-se de água em estado natural, enquadrada como bem público, cujo fornecimento não caracteriza operação de circulação de mercadoria ( RE 607.056 , rel. Min. Dias Toffoli, Pleno, j. 04.2013, Tema 326 da Repercussão Geral); b) o fornecimento de água mineral engarrafada, realizada por empresas privadas com intuito lucrativo: trata-se de operação de circulação de mercadoria, sendo legítima a incidência do ICMS. Não incide o ICMS no arrendamento mercantil internacional, salvo quando realizada antecipadamente a opção de compra, a qual denota a transferência da titularidade do bem. Se houver só a manutenção da posse, como se fosse uma locação, não há circulação para fins de ICMS ( RE 540.829 , rel. p/ o ac. Min. Luiz Fux, Pleno, j. 11.09.2014, Tema 297).

1.3.1.3. Conceito de mercadoria. Mercadoria é uma espécie especial de coisa: são as coisas móveis suscetíveis de comércio (mercancia). As coisas, em sentido estrito, são os objetos corpóreos. O conceito de “coisas” é inspirado na tradição germânica, que foi uma das fontes diretas de inspiração para o Direito Civil brasileiro. O Código Civil alemão (Bürgerliches Gesetzbuch - BGB) prevê, no seu § 90 (Begriff der Sache), que “coisas, no sentido da lei, são somente objetos corpóreos”. As coisas recebem a denominação de mercadorias quando são objeto de atividade mercantil. Pressupõe a atividade profissional do empresário produtor, industrial ou comerciante. A energia elétrica é uma coisa incorpórea e foi excepcionalmente abrangida no conceito de mercadoria, sendo submetida ao ICMS. As obras cinematográficas, uma vez gravadas em série, em fitas para videocassete, tornam-se exemplares oferecidos ao público. Nessa condição, sujeitam-se ao ICMS ( RE 191.732 , rel. Min. Sepúlveda Pertence, 2ª Turma, j. 05.1999. Súmula 662 : “É legítima a incidência do ICMS na comercialização de exemplares de obras …

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23 de Maio de 2022
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