Manual de Direito para Startups – Ed. 2020

Capítulo 7. Tributação das Startups

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Diego Aubin Miguita

As questões tributárias representam alguns dos principais desafios enfrentados pelos empresários que desejam aventurar-se no Brasil. Como é de conhecimento geral, o sistema tributário brasileiro apresenta inúmeras complexidades e ineficiências a serem enfrentadas pelos empreendedores. Alguns dados bem ilustram esse cenário.

De acordo com estudo realizado em 2017 pelo TMF Group 1 , o Brasil é a segunda jurisdição mais complexa do mundo em matéria de compliance das obrigações contábeis e fiscais. Em sentido semelhante, levantamento do Banco Mundial 2 indica que o Brasil é o país onde se gasta mais horas para pagar os tributos.

As pessoas jurídicas qualificadas comumente como startups estão sujeitas aos desafios mencionados anteriormente, na medida em que a legislação brasileira não prevê conjunto de regras específicas de tributação para essas empresas. Em outras palavras, as startups estão sujeitas às mesmas regras tributárias aplicadas às demais pessoas jurídicas que atuam no Brasil.

Dessa forma, a análise acerca da tributação das startups deve passar pelos regimes de tributação previstos na legislação brasileira, a saber: (i) o Simples Nacional; (ii) o lucro real; (iii) o lucro presumido; (iv) quanto à contribuição ao PIS e à COFINS, o regime não cumulativo; e (v) ainda quanto à contribuição ao PIS e à COFINS, o regime cumulativo. Cada um dos regimes de tributação mencionados anteriormente será objeto de tópico específico neste capítulo.

Além disso, será examinada neste capítulo a tributação das pessoas físicas ou jurídicas que investirem em startups, considerando os efeitos tributários decorrentes do investimento inicial, do recebimento de rendimentos decorrentes da atividade da startup e do desinvestimento.

7.1.Simples Nacional

O tratamento tributário diferenciado denominado Simples Nacional é concedido somente às microempresas e às empresas de pequeno porte. São consideradas como microempresas aquelas que auferirem receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 no ano, e como empresas de pequeno porte aquelas que auferirem receita bruta superior a R$ 360.000,00 e igual ou inferior a R$ 4.800.000,00 3 .

Caso a atividade tenha início no curso do ano-calendário, os limites anteriores devem ser proporcionais ao número de meses em que a microempresa ou a empresa de pequeno porte tenha exercido atividade, considerando inclusive as frações de meses 4 .

O diferencial do regime do Simples Nacional consiste na admissão do recolhimento “centralizado” de tributos federais (IRPJ, CSLL, PIS, COFINS, IPI e contribuição previdenciária), estaduais (ICMS, para vendedores de mercadorias), municipais (ISS, para prestadores de serviços).

Caso a receita bruta da empresa de pequeno porte supere o sublimite de R$ 3,6 milhões, o recolhimento do ICMS e do ISS deverá ser feito à parte 5 .

Não podem se beneficiar do regime do Simples Nacional empresas que tenham como titular ou sócio: (i) outra pessoa jurídica; (ii) pessoa física que seja titular de empresa individual ou sócio de outra pessoa jurídica também sujeita ao SIMPLES se a soma da receita bruta das empresas for superior ao limite de R$ 4.800.000,00; (iii) pessoa física que participe com mais de 10% do capital de outra empresa sujeita à apuração pelo lucro real ou pelo lucro presumido se a receita bruta global ultrapassar o limite de R$ 4.800.000,00; (iv) administrador ou equiparado de outra pessoa jurídica com fins lucrativos se a receita bruta global ultrapassar o limite de R$ 4.800.000,00; (v) pessoa física que guarde cumulativamente com o contratante do serviço, relação de pessoalidade, subordinação e habitualidade; ou (vi) pessoa física domiciliada no exterior 6 .

Além das restrições quanto ao faturamento e quanto aos sócios e titulares, para optar pelo Simples Nacional, a empresa não pode (i) participar do capital social de outra pessoa jurídica 7 ; (ii) ser organizada sob a forma de sociedade por ações 8 ; (iii) exercer atividades próprias a instituições financeiras 9 ; (iv) ter débitos tributários em aberto (exceto aqueles com exigibilidade suspensa) 10 ; (v) ser resultante ou remanescente de cisão ou qualquer outra forma de desmembramento de pessoa jurídica que tenha ocorrido em um dos cinco anos-calendário anteriores 11 ; ou (vi) exerça atividades de geração, transmissão ou distribuição de energia, importação ou fabricação de automóveis e motocicletas, importação de combustíveis, entre outras 12

A opção pelo Simples Nacional deve ser feita pela internet, por meio do Portal do Simples Nacional, até o último dia útil de janeiro. A opção pelo Simples Nacional é irretratável por todo o ano e produz efeitos desde o primeiro dia do ano-calendário da opção 13 .

Caso a empresa tenha iniciado atividade depois de janeiro, ela terá o prazo de até 30 dias contados do último deferimento de inscrição (estadual ou municipal, se exigíveis) para efetuar a opção pelo Simples Nacional, desde que não tenham decorridos 180 dias da inscrição no CNPJ. Após esse prazo, a opção somente será possível no mês de janeiro do ano-calendário seguinte.

A exclusão do Simples Nacional pode se dar (i) de ofício; ou (ii) mediante comunicação das empresas optantes.

A exclusão de ofício ocorre, basicamente, quando verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória ou quando verificada a ocorrência de alguma ação ou omissão que constitua motivo específico para exclusão de ofício, como a constatação de prática reiterada de infração, a comercialização de mercadorias objeto de contrabando ou descaminho, entre outras. 14

Já a exclusão mediante comunicação das empresas, por sua vez, pode ocorrer espontaneamente ou de forma obrigatória, caso as empresas incorram em qualquer das situações de vedação previstas pela lei, inclusive o excesso de receita bruta em relação aos limites legais 15 .

O valor devido mensalmente pela empresa optante pelo Simples Nacional é calculado pela aplicação da alíquota efetiva sobre a base de cálculo – a receita bruta auferida no mês pela empresa. A alíquota efetiva é calculada a partir da alíquota nominal, da seguinte forma: 16

Sendo:

– RBT12: receita bruta acumulada nos 12 meses anteriores ao período de apuração.

– Aliq: alíquota nominal constante dos Anexos I a V da Lei Complementar 123/06.

– PD: parcela a deduzir constante dos Anexos I a V da Lei Complementar 123/06.

O valor da alíquota nominal pode variar de 4% a 33% a depender do valor de sua receita bruta anual e do tipo de atividade desenvolvida pela empresa (se é referente à revenda de mercadorias, à indústria, a atividades de construção de imóveis e obras de engenharia em geral, serviços advocatícios etc.).

A tributação das atividades de prestação de serviços varia não só em função da receita bruta acumulada dos 12 meses anteriores à apuração, mas também em razão da relação entre a receita bruta e a folha de salários da empresa 17 .

Para tanto, considera-se folha de salários o montante pago nos 12 meses anteriores ao período de apuração a título de remunerações a pessoas físicas decorrentes do trabalho, acrescido do montante efetivamente recolhido a título de contribuição patronal previdenciária e FGTS, incluídos encargos e retiradas de pró-labore 18 .

7.2.Panorama geral da apuração do IRPJ e da CSLL na sistemática do lucro real

A União é o ente político competente para a instituição do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza 19 . No caso das pessoas jurídicas, o imposto de renda é comumente denominado IRPJ (imposto de renda da pessoa jurídica). Embora possa ser extraída uma noção de renda ou conceito implícito, o legislador constitucional outorgou à legislação complementar a tarefa de estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição dos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes dos impostos constitucionalmente discriminados 20 .

O Código Tributário Nacional foi recepcionado como lei complementar pela Constituição Federal de 1988 21 , e cumpre tal papel. No que se refere ao imposto de renda, a base de cálculo é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis 22 . Nesta seção, trataremos do lucro real, definido legalmente 23 como o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. O resultado contábil, que é o ponto de partida da apuração neste regime, é obtido com base na contabilidade da empresa.

A CSLL, também de competência 24 - 25 da União Federal, foi instituída em 1988 26 , tem por base de cálculo o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o IRPJ, ajustado por adições, exclusões e compensações previstas na legislação tributária, que não são, necessariamente, idênticas àquelas aplicáveis ao IRPJ. Resumidamente, pode-se dizer que, no caso da CSLL, o ponto de partida também será o resultado contábil do período de apuração, que será ajustado por adições, exclusões ou compensações autorizadas pela legislação.

É por conta dos referidos ajustes que o resultado contábil quase nunca é igual ao resultado tributável do período de apuração. Para ilustrar o que significam “ajustes” ao lucro real (base de cálculo do IRPJ) e à base de cálculo da CSLL, basta imaginar o caso de determinada receita que a legislação prevê isenção (que, na prática, significa que não deve ser oferecida à tributação). Tal receita está compreendida no resultado contábil, que é, como vimos, o ponto de partida, mas a pessoa jurídica deverá excluir o valor equivalente à receita da base de cálculo. Portanto, a exclusão sempre implicará diminuição do resultado contábil na formação.

O mesmo raciocínio vale para despesas que a legislação não admite a sua dedução da base de cálculo, como é o caso das doações em geral (com algumas exceções), que diminuem o resultado contábil do período. Como a doação é ato de liberalidade e o legislador entendeu não ser pertinente que o gasto com doação reduza o lucro tributável, a pessoa jurídica deverá adicionar o valor da doação para apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Qualquer pessoa jurídica pode apurar o IRPJ e a CSLL pelo lucro real, que é, aliás, a regra geral aplicável no caso de ausência de opção por outro regime quando autorizado por lei, e desde que não esteja obrigada à apuração pelo lucro real 27 .

Embora a apuração pelo lucro real esteja normalmente associada a grandes contribuintes (e, de fato, os números relevam a participação majoritária destes contribuintes submetidos ao lucro real na arrecadação tributária federal), não significa que a startup deva descartar a sua opção. Pelo contrário, a depender da situação econômico-financeira e da fase de desenvolvimento do projeto, a escolha pelo lucro real será recomendável. Basta dizer que, nos demais regimes, o ponto de partida será a receita, o que conduz, naturalmente, à constatação de que a empresa poderá pagar IRPJ e CSLL mesmo apurando prejuízo contábil.

Merece nota o fato de que, na sistemática do lucro real, prejuízos fiscais (base de cálculo negativa do IRPJ) e base negativa de CSLL podem ser compensados com lucro tributáveis futuros (limitado a 30% deste resultado tributável), representando mais um elemento importante na definição do regime de tributação 28 - 29 .

No lucro real, a apuração é trimestral 30 ou anual, a depender da opção do contribuinte, e será irretratável para todo o ano-calendário 31 . Por conta da previsão constante do artigo 57 32 da Lei 8.981/95, a mesma periodicidade se aplica à apuração da CSLL.

Optando-se pela apuração anual, devem ser apuradas, mensalmente, estimativas de IRPJ e CSLL, com base em percentuais de presunção de lucro sobre a receita bruta 33 , acrescidos de ganhos de capital e demais receitas não enquadradas na definição de receita bruta 34 . Trata-se, em linhas gerais, de apuração equivalente àquela realizada por optantes pelo lucro presumido, que será visto mais adiante.

Alternativamente, a pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do IRPJ e da CSLL devidos em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor dos tributos calculados com base no lucro real do período em curso.

Para tanto, os balancetes deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário e somente produzirão efeitos para determinação da parcela IRPJ e da CSLL devidos no decorrer do ano-calendário. Caso demonstre a existência de prejuízo fiscal, há dispensa de pagamento de estimativa mensal 35 .

As alíquotas em vigor são: de IRPJ, 15% sobre a base de cálculo (lucro real), e adicional de 10% sobre a parcela da base de cálculo que exceder a R$ 20.000,00 mensais; e, de CSLL, 9% sobre a base de cálculo (lucro líquido do período ajustado pelas previsões específicas aplicáveis à referida contribuição) para pessoas jurídicas em geral.

7.3.Panorama geral da...

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20 de Janeiro de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1199157797/capitulo-7-tributacao-das-startups-manual-de-direito-para-startups-ed-2020