Curso Prático de Imposto de Renda - Ed. 2020

Capítulo 4. Tratamento das Receitas, Despesas e Custos Previstos na Lei 12.973/2014

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4.1 Receita bruta e receita líquida

4.1.1 Novo Conceito

O art. da Lei 12.973, de 13 de maio de 2014, redefiniu os conceitos de receita bruta e de receita líquida para fins tributários, promovendo alterações no art. 12 do Decreto-lei 1.598, de 26.12.1977 (matriz legal do artigo 208 do RIR/2018, que trata do assunto). Observe a sinopse das alterações no quadro a seguir: 1 - 2

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO (DRE)

ELEMENTOS

VALORES

Faturamento Operacional Bruto

 ○ (-) IPI Faturado (consulte a 2ª nota a seguir)

 ○ (-) ICMS Substituição Tributária – ICMS/ST (veja a 2ª nota seguir)

(=) Receita Operacional Bruta (consulte as notas a seguir)

(-) Deduções da Receita Bruta:

 ○ Devolução de Vendas e Vendas Canceladas

 ○ Descontos Concedidos Incondicionalmente 1

 ○ Tributos incidentes sobre a Receita Bruta 2

 ○ Despesa com Ajustes a Valor Presente [ AVP (consulte o Capítulo 3)]

(=) Receita Operacional Líquida (Receita Líquida)

Notas:

1ª) Integra o montante da receita bruta o valor da Receita da Atividade ou Objeto Principal da Pessoa Jurídica, não compreendido no produto da venda de bens nas operações de conta própria, 3 no preço da prestação de serviços em geral e no resultado auferido nas operações de conta alheia 4 . Note que a Lei 12.973/2014, art. , Inciso IV, inovou ao estabelecer que o valor da Receita da Atividade ou Objeto Principal da Pessoa Jurídica, que não esteja compreendido no produto da venda de bens nas operações de conta própria, no preço da prestação de serviços em geral e no resultado auferido nas operações de conta alheia também integra o montante da receita bruta;

2ª) Na Receita Bruta incluem-se:

Os Ajustes a Valor Presente (AVP), ou seja, a diminuição do valor dos recebíveis decorrentes de operações de venda de longo prazo ou de curto prazo, se relevantes, em função dos juros cobrados na transação, de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei 6.404/1976. Consulte a respeito o Capítulo 3;

◦ O montante dos tributos sobre ela incidentes, 5 exceto o valor dos tributos não cumulativos cobrados “por fora” do preço de venda, ou seja, cobrado destacadamente, do comprador ou do contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja um mero depositário (IPI e ICMS/ST). Na regulamentação do referido artigo, a Receita Federal do Brasil não incluiu entre os mencionados tributos a parcela patronal da previdência social, quando seu montante for apurado com base no valor da receita bruta, conforme prevê a Lei 12.546/2011 e alterações posteriores;

3ª) Pelas regras do Pronunciamento Técnico CPC 30 [revogada pelo Pronunciamento Técnico CPC 47 (consulte o subitem 2.4.1.1 no capítulo 2 e a 4ª nota a seguir)], para efeitos societários, a receita operacional das atividades principais da pessoa jurídica (artigo 208 do RIR/2018 que trata da receita bruta e da receita líquida para a Legislação Tributária) a ser considerada na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) não poderá conter nenhum tributo incidente sobre vendas ou sobre o valor adicionado;

4ª) A partir de 1º.01.2018, o Pronunciamento Técnico CPC 47, que tem como objetivo básico “estabelecer os princípios que a entidade deve aplicar para apresentar informações úteis aos usuários de demonstrações contábeis sobre a natureza, o valor, a época e a incerteza de receitas e fluxos de caixa provenientes de contratos com os cliente”, veio a substituir:

CPC 17– Contratos de Construção;

CPC 30 – Receitas;

◦ Interpretação A – Programa de Fidelidade com o cliente anexa ao CPC 30;

◦ Interpretação B – Receita – Transação de Permuta Envolvendo Serviços de Publicidade anexa ao CPC 30;

◦ ICPC 02 – Contrato de Construção do Setor Imobiliário;

◦ ICPC 11 – Recebimento em Transferência de Ativos dos Clientes.

4.1.2 AVP Relativos à Avaliação do Ativo 6

4.1.2.1 Aspectos da legislação tributária

No Capítulo 3, deste livro, analisamos principalmente a contabilização segundo as disposições da legislação societária. Porém, objetivando atender as alterações provocadas nos conceitos de receita bruta e receita líquida (art. 2º da Lei 12.973/2014 que alterou o art. 12 do Decreto-lei 1.598/1977, consolidado no art. 208 do RIR/2018 e normatizado pelos artigos 26 e 90 a 96 da IN RFB 1.700/2017), a contabilização, para efeitos tributários , de uma operação de venda a ser recebida a longo prazo no valor de R$ 300.000,00, já incluso o montante do ajuste a valor presente na importância de R$ 90.000,00, poderá ser realizada da seguinte forma :

Contabilização:

D – Contas a Receber (ARLP)

C – Receita de Bruta de Vendas (ARE)

300.000,00

D – Despesas com Ajuste a Valor Presente (ARE) (*)

C – Ajustes a Valor Presente (AVP) (**)

90.000,00

ARLP – Ativo Realizável a Longo Prazo;

ARE – Apuração do Resultado do Exercício;

(*) Conta Redutora da Receita Bruta para fins de apuração da Receita Líquida;

(**) Conta Redutora dos Créditos (Contas a Receber do ARLP).

4.1.2.2Ajustes a serem realizados no LALUR

O valor contabilizado como despesa (conta redutora da receita bruta para fins de apuração da receita líquida no montante de R$ 90.000,00) deverá ser adicionado na parte A e controlado na parte B do LALUR/LACS para atender à disposição contida no art. da Lei 12.973/2014 , a seguir transcrito:

Art. 4º Os valores decorrentes do ajuste a valor presente , de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976, relativos a cada operação, somente serão considerados na determinação do lucro real no mesmo período de apuração em que a receita ou resultado da operação deva ser oferecido à tributação” (os destaques não são do original).

4.1.2.3Realização mensal do AVP

Assim, à medida que a empresa for reconhecendo mensalmente o valor da Receita Financeira , decorrente do Ajuste a Valor Presente (AVP), objetivando atender as normas da contabilidade internacional (especificamente o Pronunciamento Técnico CPC 12), ela deverá baixar o respectivo valor na parte B e excluí-lo na parte A do LALUR/LACS . Supondo que a receita financeira do primeiro mês seja de R$ 3.200,00 a contabilização seria:

D – Ajustes a Valor Presente [(-) do Crédito]

C – Receitas Financeiras – ARE (*) 3.200,00

(*) Utilizar conta analítica, por exemplo, Receita de Ajuste a Valor Presente.

4.1.3Exclusão dos Tributos Incidentes sobre Vendas

O Pronunciamento Técnico CPC 30 (revogado pelo Pronunciamento Técnico CPC 47) define receita como sendo o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade que resultam no aumento do seu patrimônio líquido , exceto aqueles relacionados às contribuições dos proprietários.

Em conformidade com o referido CPC 30 (revogado pelo Pronunciamento Técnico CPC 47), para fins de divulgação na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) , a receita inclui somente os ingressos originários de suas atividades próprias. As quantias cobradas por conta de terceiros – tais como tributos sobre vendas, tributos sobre bens e serviços e tributos sobre valor adicionado não são benefícios econômicos que fluam para a entidade e não resultam em aumento do patrimônio líquido . Portanto, são excluídos da receita. Da mesma forma, na relação de agenciamento (entre o principal e o agente), os ingressos brutos de benefícios econômicos provenientes dos montantes arrecadados pela entidade (agente), em nome do principal, não resultam em aumentos do patrimônio líquido da entidade (agente), uma vez que sua receita corresponde tão somente à comissão combinada entre as partes contratantes.

A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir das receitas conforme conceituadas no Pronunciamento Técnico CPC 30 (atualmente CPC 47). A entidade deve fazer uso de outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para fins fiscais e outros. A conciliação entre os valores registrados para finalidades fiscais e os evidenciados como receita para fins de divulgação societária será evidenciada em nota explicativa às demonstrações contábeis . Dessa forma, a pessoa jurídica poderá manter a contabilização prevista na norma da legislação tributária e, somente, quando for levantar a DRE para fins societários, deverá diminuir do valor das receitas e das devoluções de vendas os tributos incluídos nessas contas. Poderá, ainda, contabilizar as operações utilizando forma alternativa que permita atender tanto as disposições da legislação societária quanto as da legislação tributária.

O Pronunciamento Técnico CPC 47, que trata da receita de contrato com o cliente , define que a Receita representa o aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil, originado no curso das atividades usuais da entidade , na forma de fluxos de entrada ou aumentos nos ativos ou redução nos passivos que resultam em aumento no patrimônio líquido , e que não sejam provenientes de aportes dos participantes do patrimônio (definição do apêndice do Pronunciamento Técnico CPC 47). Por sua vez, a IN RFB 1.771, de 2017 , disciplina os procedimentos para anular os efeitos do CPC 47 sobre a apuração dos tributos federais. Observe o caso prático a seguir.

Caso Prático – Dados:

•Faturamento Bruto (ARLP) ................... R$ 330.000,00

•Ajuste a Valor Presente ....................... R$ 70.000,00

•IPI Faturado ou IPI sobre Vendas ........ R$ 30.000,00

•Tributos sobre Valor Adicionado:

• ICMS .............. R$ 54.000,00

• PIS ................... R$ 4.950,00

• COFINS ........... R$ 22.800,00 ........... R$ 81.750,00

Contabilização:

Faturamento bruto:

D – Duplicatas a Receber (ARLP)

C – Faturamento Bruto 330.000,00

Ajuste a Valor Presente (AVP)

D – Despesa com Ajuste a Valor Presente (ARE)

C – Ajuste a Valor Presente [(-) ARLP] 70.000,00

Tributos computados no faturamento

D – IPI Faturado ou IPI sobre Vendas 30.000,00

D – ICMS sobre Vendas (ARE) 54.000,00

D – PIS Dedução da Receita Bruta (ARE) 4.950,00

D – COFINS Dedução da Receita Bruta (ARE) 22.800,00

C – Tributos a Recolher (PC) 111.750,00

Receita bruta para fins :

Tributários R$ 300.000,00 [R$ 330.000,00 – R$ 30.000,00 (IPI)]

Societários R$ 148.250,00 [R$ 330.000,00 – R$ 111.750,00 (tributos) – R$ 70.000,00 (AVP)]

DRE PARA FINS TRIBUTÁRIOS (LEI 12.973/2014)

ELEMENTOS

VALORES

Faturamento Operacional Bruto

330.000,00

(-) IPI Faturado ou IPI sobre Vendas

- 30.000,00

(=) Receita Operacional Bruta

300.000,00

(-) Deduções da Receita Bruta:

○ Devolução de Vendas ...................................................... R$ -o-

○ Descontos Incondicionais Concedidos ................................ R$ -o-

○ Despesas com Ajustes a Valor Presente ............................ R$ 70.000,00

○ Tributos sobre Vendas (ICMS, PIS E COFINS)............... R$ 81.750,00

(=) Receita Operacional Líquida

151.750,00

148.250,00

Notas:

1ª) Sob o aspecto da legislação societária [Pronunciamentos Técnicos CPC 12, 30 (revogado) e posteriormente 47] a pessoa jurídica deverá:

a) Reconhecer de forma exponencial, mensalmente, da data da venda até a data de recebimento final do crédito o valor da receita financeira contida no montante dos Ajustes a Valor Presente - AVP;

b) excluir os tributos incidentes vendas e serviços do valor da receita bruta e das devoluções de vendas;

2ª) Observe o caso prático a seguir onde realizaremos todos os ajustes previstos nos referidos Pronunciamentos do CPC.

4.1.4 Caso Prático – Legislação Tributária

Observe os dados a seguir:

NOTAS FISCAIS A PRAZO (LP) DE:

ELEMENTOS

Vendas

Devolução de Vendas

Valor Bruto .......................................................................................

(-) Descontos Incondicionais .............................................................

(=) Valor total da Nota Fiscal ..........................................................

ICMS Destacado (18%) ....................................................................

110.000,00

10.000,00

100.000,00

18.000,00

11.000,00

1.000,00

10.000,00

1.800,00

CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS NÃO CUMULATIVAS:

●  PIS .......... (1,65% x Valor total das Notas Fiscais)

●  COFINS .... (7,6% x Valor total das Notas Fiscais)

1.650,00

7.600,00

165,00

760,00

INVENTÁRIO PERMANENTE:

●  CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) .................................

30.000,00

3.000,00

AJUSTES A VALOR PRESENTE (AVP):

●  INSERIDOS NA VENDA E NA DEVOLUÇÃO ....................................

20.000,00

2.000,00

Tomando por base os dados anteriormente apresentados, pede-se :

a) Contabilize as referidas operações sabendo que a venda e a devolução de venda referem-se ao mesmo período de apuração; 7

b) Apresente a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) segundo as normas da legislação tributária com as alterações previstas na Lei 12.973 3/2014.

4.1.4.1 Pela Legislação Tributária

•NF DE VENDA A PRAZO:

D – Duplicatas a Receber (ARLP) 100.000,00

D – Descontos Incondicionais Concedidos 10.000,00

C – Receita Bruta (ARE) 110.000,00

D – ICMS sobre Vendas (ARE)

C – ICMS a Recolher (PC) 18.000,00

D – COFINS Dedução da Receita Bruta (ARE)

C – COFINS a Recolher (PC) 7.600,00

D – PIS Dedução da Receita Bruta – ARE

C – PIS a Recolher (PC) 1.650,00

D – Despesas com Ajuste a Valor Presente (ARE)

C – Ajustes a Valor Presente - AVP (ARLP) 20.000,00

D – Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)

C – Mercadorias em Estoque (AC) 30.000,00

•NF DE DEVOLUÇÃO DE VENDAS:

D – Devolução de Vendas (ARE) 11.000,00

C – Duplicatas a Receber (ARLP) 10.000,00

C – Descontos Incondicionais Concedidos 1.000,00

D – ICMS a Recuperar (AC)

C – ICMS sobre Vendas (ARE) 1.800,00

D – COFINS a Recuperar (AC)

C – COFINS Dedução da Receita Bruta (ARE) 760,00

D – PIS a Recuperar (AC)

C – PIS Dedução da Receita Bruta (ARE) 165,00

D – Ajuste a Valor Presente – AVP (ARLP)

C – Despesas com Ajustes a Valor Presente (ARE) 2.000,00

D – Mercadorias em Estoque (AC)

C – Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) 3.000,00

A Demonstração do Resultado do Exercício ( DRE ) pelas normas da legislação tributária deverá ser representada da seguinte forma:

DRE PARA EFEITOS TRIBUTÁRIOS

ELEMENTOS

VALORES

Receita Operacional Bruta ..................................................................................

110.000,00

(-) Deduções da Receita Bruta:

○ Devolução de Vendas.............................................................. R$ 11.000,00

○ Desc. Incondicionais Concedidos (10.000,00 – 1.000,00) ....... R$ 9.000,00

○ Ajustes a Valor Presente (20.000,00 – 2.000,00) .................. R$ 18.000,00

○ Tributos Incidentes sobre Venda ............................................  R$ 24.525,00

• ICMS (18.000,00-1.800,00) PIS (1.650,00-165,00) COFINS (7.600,00-760,00) ........

62.525,00

(=) Receita Operacional Líquida ..............................................................................

(-) Custo das Mercadorias Vendidas – CMV (30.000,00-3.000,00) ..........................

(=) Lucro Operacional Bruto (Lb) .……………………………….............................................

47.475,00

27.000,00

20.475,00

A representação acima parte do pressuposto que os valores da Receita Operacional Bruta (Vendas Brutas) e da Devolução de Vendas referem-se ao mesmo período de apuração.

Note que o valor da Receita Operacional Líquida (Vendas Líquidas) correspondente exatamente ao valor líquido da Nota Fiscal de Vendas, deduzido do valor do valor líquido da Nota Fiscal de Devolução de Vendas, do valor líquido dos tributos incidentes sobre Vendas (ICMS, PIS e COFINS) e do valor líquido dos AVP. Observe o cálculo a seguir:

● Valor Bruto (R$ 110.000,00 – R$ 11.000,00) ............................................................... R$ 99.000,00

● (-) Desconto Incondicional (R$ 10.000,00 – R$ 1.000,00) ..........................................  R$ 9.000,00

● (=) Subtotal (R$ 100.000,00 – R$ 10.000,00) ...............................................................  R$ 90.000,00

●  (-) Ajustes a Valor Presente (R$ 20.000,00 – R$ 2.000,00) ......................................... R$18.000,00

●  (-) Tributos Incidentes sobre Venda:

○ ICMS (R$ 18.000,00 – R$ 1.800,00) ............. R$ 16.200,00

○ PIS (R$ 1.650,00 – R$ 165,00) ..................... R$ 1.485,00

○ COFINS (R$ 7.600,00 – R$ 760,00) ............... R$ 6.840,00 ...............................  R$ 24.525,00

(=) Receita Líquida (R$ 90.000,00 – R$ 18.000,00 – R$ 24.525,00) ................................  R$ 47.475,00

(-) Custo das Mercadorias Vendidas (R$ 30.000,00 – R$ 3.000,00) ................................  R$ 27.000,00

(=) Lucro Operacional Bruto (Lucro Bruto) .....................................................................  R$ 20.475,00

Os valores dos Tributos Incidentes sobre Vendas (calculados “por dentro”) correspondem exatamente à aplicação da alíquota do tributo sobre a base de cálculo líquida (subtotal acima no valor de R$ 90.000,00), assim:

● ICMS (18% x R$ 90.000,00) ............................... R$ 16.200,00

● PIS (1,65% x R$ 90.000,00) ............................... R$ 1.485,00

● COFINS (7,6% x R$ 90.000,00) ..........................  R$ 6.840,00 ....................................  R$ 24.525,00

O valor da receita operacional líquida será: R$ 47.475,00 (R$ 90.000,00 – R$ 18.000,00 – R$ 24.525,00).

4.1.4.2. Exclusão dos AVP e dos tributos incidentes sobre vendas

A Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) pelas normas parciais da legislação …

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jusbrasil.com.br
22 de Maio de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1201076465/capitulo-4-tratamento-das-receitas-despesas-e-custos-previstos-na-lei-12973-2014-curso-pratico-de-imposto-de-renda-ed-2020