Capítulo 10. Resultados de Investimentos no Exterior

10.1 Histórico da tributação

Até 31.12.1995, o art. 337 do antigo Decreto 1.041/1994 (Regulamento do Imposto de Renda de 1994), consagrava o princípio da territorialidade 1 quando determinava: “O lucro proveniente de atividades exercidas parte no País e parte no exterior somente será tributado na parte produzida no País” (Lei 4.506/1964, art. 63 e Decreto-lei 2.429/1988, art. 11).

A partir de 01.01.1996, o s arts. 394 e 395 do Decreto 3.000/1999 (RIR/1999), consagram o princípio da universalidade 2 quando determinam: “Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano”.

A partir de 01.01.2014 ou de 01.01.2015, o s arts. 76 a 92 da Lei 12.973/2014 (conversão da MP 627/2013), estabeleceram novo tratamento para a tributação universal dos lucros auferidos no exterior por intermédio de coligadas, controladas e equiparadas a controladora. Relativamente à tributação desses rendimentos, os arts. 76 a 92 da Lei 12.973/2014 foram normatizados pela IN RFB 1.520, de 04.12.2014 e suas alterações.

As principais modificações trazidas pela Lei 12.973, de 2014 são que, para as empresas controladas domiciliadas no exterior, a controladora deve continuar oferecendo-os à tributação em nosso país por ocasião da elaboração do balanço das investidas no final do ano-calendário (consultar o subitem 10.7), enquanto que para coligadas domiciliadas no exterior, os lucros por elas obtidos serão tributados quando disponibilizados econômica ou financeiramente para a matriz (Regime de Caixa), embora haja exceções (consulte o subitem 10.8).

Outra mudança importante é que a Lei retro mencionada definiu claramente que a variação cambial do investimento no exterior não é considerada parte integrante do resultado do exercício da investida. Caso esse resultado represente lucro, 3 somente ele será tributado, sendo que a tributação da variação cambial se dará apenas no ano-calendário em que a participação societária no exterior for alienada [veja o subitem 10.22 (cotação média) e os Casos Práticos do subitem 10.6.3].

Atualmente, a matéria encontra-se consolidada nos artigos 446 a 466 do RIR/2018.

10.2Vigência da Lei 12.973/2014 4

O art. 119 do mencionado diploma legal dispõe que a lei entraria em vigor a partir de 1º-01-2015. Porém, aos contribuintes que fizerem a opção prevista no art. 96 , aplicaram-se, a partir de 1º-01-2014 os arts. 76 a 92 (tributação universal – lucros auferidos no exterior), bem como as revogações previstas nos incisos VII e IX do caput do art. 117. 5 A opção mencionada é irretratável e acarretará a observância de todas as alterações e efeitos mencionados nos respectivos artigos.

10.2.1Opção pela Tributação Universal

A opção pelo art. 96 (Tributação Universal – Rendimentos do Exterior) no ano-calendário de 2014 deveria ter sido manifestada na DCTF 6 relativa ao mês de agosto de 2014, 7 onde pessoa jurídica deveria assumir a opção pelas regras previstas nos arts. 76 a 92 da Lei 12.973/2014 (IN RFB 1.478/2014 e alterações). A referida DCTF deveria ser apresentada até o 15º dia útil do mês subsequente ao da ocorrência dos fatos geradores. O exercício ou cancelamento da referida opção não produzirá efeito quando a entrega da DCTF ocorrer fora do prazo.

ATENÇÃO: alertamos nossos leitores que, antes de entrar na análise da tributação universal propriamente dita, inserimos vários itens correspondentes a definições utilizadas na Lei 12.973/2014 que ajudarão a compreender a exposição.

10.3Pessoa jurídica equiparada à controladora

10.3.1Introdução

Uma pessoa jurídica domiciliada no exterior é considerada controlada por empresa domiciliada no país (controladora) quando esta é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores. O controle pode ser direto ou indireto (consulte o capítulo 6, item 6.5).

Uma pessoa jurídica domiciliada no exterior é considerada coligada de uma pessoa jurídica domiciliada no país quando a investidora tenha influência significativa na sociedade investida, ou seja, quando a investidora detém ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou operacional da investida, sem controlá-la (ver o capítulo 6, item 6.6).

10.3.2Equiparada à Controladora

Equipara-se à condição de controladora a pessoa jurídica domiciliada no Brasil que detenha participação em coligada no exterior e que, em conjunto com outras pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no Brasil ou no exterior, consideradas a ela vinculadas, possua mais de 50% do capital votante da coligada no exterior.

Para esse efeito considera-se vinculada à pessoa jurídica domiciliada no Brasil:

I - a pessoa física ou jurídica cuja participação societária no seu capital social a caracterize como sua controladora, direta ou indireta, na forma definida nos §§ 1 º e 2 º do art. 243 da Lei 6.404, de 1976 (veja o capítulo 6);

II - a pessoa jurídica que seja caracterizada como sua controlada, direta ou indireta, ou coligada, na forma definida nos §§ 1 º e 2 º do art. 243 da Lei 6.404, de 1976 (veja o capítulo 6);

III - a pessoa jurídica quando esta e a empresa domiciliada no Brasil estiverem sob controle societário ou administrativo comum ou quando pelo menos 10% do capital social de cada uma pertencer a uma mesma pessoa física ou jurídica;

IV - a pessoa física ou jurídica que seja sua associada, na forma de consórcio ou condomínio, conforme definido na legislação brasileira, em qualquer empreendimento;

V - a pessoa física que for parente ou afim até o terceiro grau, cônjuge ou companheiro de qualquer de seus conselheiros, administradores, sócios ou acionista controlador em participação direta ou indireta; e

VI - a pessoa jurídica residente ou domiciliada em país com tributação favorecida ou beneficiária de regime fiscal privilegiado [consulte os itens 10.4 e 10.5 (arts. 24 e 24-A da Lei nº 9.430/1996)]. Nessa hipótese, segundo o art. 83, inciso VI da Lei 12.973/2014 essas pessoas jurídicas somente não serão consideradas vinculadas caso comprove que os seus controladores não estejam enquadrados nas situações previstas dos itens anteriores (itens I a V acima).

O disposto neste item aplica-se à coligada equiparada à controladora.

10.4Regime fiscal privilegiado

Para caracterizar a existência de regime fiscal privilegiado, será considerada a legislação tributária do referido país, aplicável às pessoas físicas ou às pessoas jurídicas, conforme a natureza do ente com o qual houver sido praticada a operação.

Considera-se também país ou dependência com tributação favorecida aquele cuja legislação não permita o acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas, à sua titularidade ou à identificação do beneficiário efetivo de rendimentos atribuídos a não residentes.

Considera-se como tributação favorecida ou regime fiscal privilegiado o país que apresentar uma ou mais das seguintes características (§ único, art. 255 , do RIR/2018) :

I –não tribute a renda ou a tribute à alíquota máxima inferior a 20%; 8

II –conceda vantagem de natureza fiscal à pessoa física ou jurídica não residente:

a) sem exigência de realização de atividade econômica substantiva no país ou dependência;

b) condicionada ao não exercício de atividade econômica substantiva no país ou dependência;

III –não tribute, ou o faça em alíquota máxima inferior a 20% (veja a nota de rodapé nº 8), os rendimentos auferidos fora de seu território;

IV –não permita o acesso a informações relativas à composição societária de pessoas jurídicas, à titularidade de bens ou direitos ou às operações econômicas realizadas e à identificação do beneficiário efetivo de rendimentos atribuídos a não residentes.

10.5Definições de Renda

Para fins do disposto na Lei 12.973/2014, considera-se:

a) renda ativa própria – aquela obtida diretamente pela pessoa jurídica mediante a exploração de atividade econômica própria, excluídas as receitas decorrentes de:

• royalties ;

•juros;

•dividendos;

•participações societárias (juros sobre o capital próprio, partes beneficiárias, debêntures, resultado positivo da equivalência patrimonial, variação cambial);

•aluguéis;

•ganhos de capital, exceto na alienação de participações societárias ou ativos de caráter permanente adquiridos há mais de 2 (dois) anos;

•aplicações financeiras; e

•intermediação financeira.

Poderão ser considerados como renda ativa própria os valores recebidos a título de dividendos ou a receita decorrente de participações societárias, relativos a investimentos efetuados até 31.12.2013 em pessoa jurídica cuja receita ativa própria seja igual ou superior a 80%.

Os itens de juros, aplicações financeiras e intermediação financeira não se aplicam às instituições financeiras reconhecidas e autorizadas a funcionar pela autoridade monetária do país em que estejam situadas.

b) renda total – somatório das receitas operacionais e não operacionais, conforme definido na legislação comercial do país de domicílio da investida; e

c) regime de subtributação – aquele que tributa os lucros da pessoa jurídica domiciliada no exterior a alíquota nominal inferior a 20%. Nessa hipótese, o Poder Executivo poderá reduzir a alíquota nominal para até 15%, ou a restabelecer, total ou parcialmente.

Estão incluídos no conceito de subtributação os países ou dependências com tributação favorecida e os regimes fiscais privilegiados de que tratam os artigos 24 e 24-A da Lei 9.430/1996 (incluído pela IN SRF 1674/2014).

10.6Tributação das controladas – Exterior

10.6.1Registro em Subcontas Individualizadas (Art. 447 do RIR/2018)

A pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil ou a sociedade a ela equiparada (consulte os itens 10.3 e 10.3.1) deverá registrar em subcontas da conta de participações societárias (investimentos) em controlada direta no exterior, de forma individualizada, o resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente aos lucros antes da tributação no exterior ou prejuízos auferidos pela própria controlada direta e suas controladas, direta ou indiretamente, no Brasil ou no exterior, relativo ao ano-calendário em que esses resultados foram apurados em balanço, observada a proporção de sua participação em cada controlada, direta ou indireta.

As subcontas retro mencionadas :

•serão analíticas e registrarão em último nível os lançamentos contábeis;

• devem estar vinculadas à conta do ativo não circulante investimento (participação societária em controlada direta no exterior).

Nota: Para cada controlada, direta ou indireta, da investidora brasileira existira uma subconta.

Alterações provocadas pela IN RFB 1.674/2016:

(a) As contrapartidas dos valores registrados nas subcontas serão registradas em uma subconta auxiliar;

(b) O valor do resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente aos lucros apurados pela controlada, direta ou indireta, será registrado a débito na subconta em contrapartida à subconta auxiliar;

(c) O valor do resultado contábil na variação do valor da participação societária (investimento) equivalente aos prejuízos apurados pela controlada, direta ou indireta, será registrado a crédito da subconta em contrapartida à subconta auxiliar;

(d) Os valores registrados nas letras b e c serão revertidos no ano-calendário seguinte .

Nos resultados das controladas diretas ou indiretas não deverão constar os resultados auferidos por outra pessoa jurídica sobre a qual a pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil mantenha o controle direto ou indireto (art. 76, § 1º da Lei 12.973/2014 e art. 2º, § 2º, da IN RFB 1.520/2014).

10.6.2Conversão para Reais

A variação do valor do investimento equivalente ao lucro ou prejuízo auferido no exterior será convertida em reais, para efeito da apuração da base de cálculo dos tributos incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL), com base na taxa de câmbio da moeda do país de origem fixada para venda, pelo Bacen, 9 correspondente à data do levantamento de balanço da controlada direta ou indireta.

Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o seu valor será convertido em dólares dos Estados Unidos da América e, em seguida, em Reais (art. 7º da IN RFB 1.520/2014).

10.6.3Equivalência Patrimonial Societária

Caso Prático – 1ª Hipótese:

Suponhamos que, no início do ano-calendário de 2018, uma empresa brasileira abriu uma filial no exterior com capital US$ 240,000.00 equivalente, na data, a R$ 576.000,00 [US$ 1.00 = R$ 2,40 (taxa hipotética)].

No final do ano, a filial apurou um lucro de US$ 24,000.00 , tendo o patrimônio líquido da filial passado a ser, portanto, US$ 264,000.00 (US$ 240,000.00 + US$ 24,000.00). A taxa de câmbio, no período, se desvalorizou para US$ 1.00 = R$ 2,50 (taxa hipotética).

Assim no Balanço Patrimonial, levantado em 31.12.2018, para atender as disposições constantes no Pronunciamento Técnico CPC 2 e as disposições contidas na Lei 12.973/2014, a empresa deverá registrar em subcontas distintas o resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente aos lucros ou prejuízos auferidos ( Equivalência Patrimonial ), bem como, a variação cambial 10 (ativa ou passiva) decorrente desse registro.

Utilizando esses dados a contabilização para fins societários, seria efetuada da seguinte forma:

Pela Equivalência Patrimonial Societária – 1ª Hipótese

 D – Participação Societária – Exterior (ANC-Investimentos)

 C – Resultado Positivo na Equivalência Patrimonial (ARE) 60.000,00 (*)

(*) (US$ 24,000.00 x R$ 2,50). O Resultado Positivo na Equivalência Patrimonial Societária será excluído e o Resultado Negativo, adicionado à base de cálculo dos tributos incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL) na parte A do LALUR/LACS.

Pela Variação Cambial da Participação Societária

 D – Participação Societária – Exterior (ANC-Investimentos)

 C – Ajustes Acumulados de Conversão Cambial Ativa (PL)24.000,00 (**)

(**) [US$ 240,000.00 x R$ 0,10 (R$ 2,50 – R$ 2,40)]. Esta importância será considerada na Apuração do Resultado do Exercício (ARE) quando a Participação Societária no Exterior for baixada.

Note que o valor de R$ 660.000,00, correspondente exatamente ao valor do patrimônio líquido da filial no exterior em 31.12.2015, a saber:

Caso Prático – 2ª Hipótese

Utilizando os dados anteriores e supondo que a taxa de câmbio, no período, se valorizou para US$ 1.00 = R$ 2,30 (valor hipotético).

Os registros seriam efetuados da seguinte forma:

Pela Equivalência Patrimonial Societária – 2ª Hipótese

 D – Participação Societária – Exterior (ANC-Investimento)

 C – Resultado Positivo na Equivalência Patrimonial (ARE) 55.200,00 (*)

(*) [(US$ 24,000.00 x R$ 2,30). Importância a ser excluída no LALUR/LACS].

Pela Variação Cambial da Participação Societária

 D – Ajustes Acumulados de Conversão (PL)

 C – Participação Societária – Exterior (ANC-Investimento) 24.000,00 (**)

(**) [US$ 240,000.00 x R$ 0,10 (R$ 2,30 – R$ 2,40)]

Note que o valor de R$ 607.200,00, corresponde exatamente ao valor do patrimônio líquido da filial no exterior em 31.12.2018, a saber:

Note que os Ajustes Acumulados de Conversão , classificados no Patrimônio líquido podem representar, simultaneamente, contas com saldo:

• Credor – quando os ajustes forem positivos, ou seja, quando representarem variação cambial ativa; ou

• Devedor – quando os ajustes forem negativos, ou seja, quando representarem variação cambial passiva.

Somente quando a conta de Participação Societária no Exterior (Investimentos no Exterior) for baixada é que os produtos desses Ajustes Acumulados de Conversão serão considerados na Apuração do Resultado do Exercício (ARE) como Variações Cambiais Ativas ou Passivas, 11 ou seja, como Receitas ou Despesas Financeiras para efeitos tributários.

Caso Prático – 3ª Hipótese:

Suponhamos que em 31-12-20X1, a filial apresentou um prejuízo contábil de US$ 30,000.00 e que a cotação do dólar aumentou no ano-calendário 20X1 de R$ 2,50 para R$ 3,00.

Valor do investimento em filial no exterior em 31-12-20X0 .... US$ 1.000.000,00

(x) Cotação do dólar em 31-12-20X1 ..................................... R $ 2,50

(=) Valor do Investimento na filial em 31-12-20X1 ................. R$ 2.500.000,00

Cálculos da Equivalência Patrimonial Societária em 31-12-20X1:

Valor do investimento em filial no exterior em 31-12-20X0 ....... R$ 2.500.000,00

(-) Equivalência Patrimonial (US$ 30.000,00 x R$ 3,00) .............. (R$ 90.000,00)

(+) Ajuste de Conversão Cambial em 20X1:

[US$ 1.000.000,00 x R$ 0,50 (R$ 3,00 – R$ 2,50)] ……….......... R$ 500.000,00

(=) Valor do investimento no exterior em 31-12-20X1 ............... R$ 2.910.000,00

CONTABILIZAÇÃO PELA LEGISLAÇÃO SOCIETÁRIA:

D - Investimento em Filial no Exterior (ANC) 410.000,00

D - Resultado Negativo da Equivalência no Exterior (ARE) 90.000,00

C - Ajuste de Conversão Cambial (PL)500.000,00

Notas:

(1ª) No subitem 10.7.6 veja a complementação do caso prático anterior (3ª hipótese) com relação aos registros contábeis objetivando atender as normas tributárias;

(2ª) Na parte final deste capítulo (subitem 10.22) veja as alterações na legislação societária relativas à conversão para Reais (R$) do resultado (lucro ou prejuízo em dólares) do final do ano-calendário pela cotação média dessa moeda no ano-calendário.

10.7Pessoas Jurídicas Controladoras

10.7.1. Base de Cálculo do IRPJ e da CSLL

A parcela do ajuste do valor do investimento em controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior equivalente aos lucros por ela auferidos antes do imposto sobre a renda, excetuada a variação cambial , deverá ser computada na determinação da base de cálculo dos tributos (IRPJ e CSLL) da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil, observado o disposto no subitem 10.6.1 (registro em subcontas individualizadas).

A parcela do ajuste retro mencionada compreende apenas os lucros auferidos no período , não alcançando as demais parcelas que influenciaram o patrimônio líquido da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior. A referida parcela deverá ser apurada segundo as normas da legislação comercial do país de domicílio e antes da tributação no exterior sobre o lucro. 12

10.7.2. Contabilização para Fins Tributários

O valor do resultado contábil na variação do valor do investimento equivalente aos:

• lucros apurados pela controlada, direta ou indireta, será registrado a débito na subconta mencionada no subitem 10.6.1, em contrapartida a ser registrada em uma subconta auxiliar;

• prejuízos apurados pela controlada, direta ou indireta, será registrado a crédito na subconta mencionada no item 10.6.1, em contrapartida à subconta auxiliar.

Os valores registrados nas subcontas citadas serão revertidos no ano-calendário seguinte.

Notas:

1ª) Estes lançamentos serão realizados pelo valor do lucro antes de descontado o imposto de renda pago no exterior, portanto, após o registro contábil societário do ajuste da conta de participação societária (investimento) pelo método da equivalência patrimonial.

2ª) A legislação estabelece que:

a) controle deverá ser individualizado para cada controlada direta e indireta no exterior;

b) as contrapartidas dos valores registrados nas subcontas (subitem 10.6.1) serão registradas em subcontas auxiliares;

c) as subcontas serão analíticas e registrarão em último nível os lançamentos contábeis e devem estar vinculadas à conta de Participações Societárias no Exterior (ANC – Investimento).

Consulte a contabilização retromencionada no subitem 10.7.3.

10.7.2.1Adição no LALUR/LACS

O art. 77 da Lei 12.973/2014 (9º da IN RFB 1.520/2014), dispõem que a importância corresponde ao lucro apurado no exterior , antes do imposto incidente sobre o lucro , deverá ser computada na base de cálculo dos tributos (IRPJ e CSLL) da investidora no Brasil, ou seja, deverá ser adicionado na parte A do LALUR/LACS para fins de tributação sobre o lucro (CSLL e IRPJ). A parcela do ajuste retromencionada compreende apenas os lucros auferidos no período, não alcançando as demais parcelas que influenciaram o patrimônio líquido da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior.

10.7.3Reversão das Subcontas e Distribuição de Lucros

Os valores registrados nas subcontas, bem como nas subcontas auxiliares (mencionadas no subitem 10.7.2), serão revertidos no ano-calendário posterior ao de sua contabilização da seguinte forma:

Lucros Apurados

D – Subconta Auxiliar da Participação Societária - ANC (Lucros Apurados)

C – Subconta de Lucros Apurados no Exterior - ANC

Prejuízos Apurados

D – Subconta da Participação Societária no Exterior - ANC (Prejuízos Apurados)

C – Subconta Auxiliar de Prejuízos Apurados no Exterior - ANC

A investidora brasileira, ao receber os lucros da controlada no exterior, contabilizará da seguinte forma:

D – Disponível (AC)

C – Participação Societária no Exterior (ANC – Investimentos)

10.7.4 Caso Prático – 1ª Hipótese

Assim, utilizando os dados do subitem anterior (10.6.3) e adicionalmente as seguintes informações:

Para efeitos tributários o ajuste deverá ser feito pela importância de R$ 100.000,00 [US$ 40,000.00 (lucro antes do imposto no exterior) x R$ 2,50 dólar em 31-12-2018] que corresponde ao lucro da investida no exterior antes do desconto do imposto sobre o lucro. Dessa forma, para atender as disposições da legislação societária, o lançamento contábil para efeitos tributários seria o seguinte.

Pelo registro contábil para efeitos tributários – 1ª Hipótese

 D – Subconta de Lucros Apurados no Exterior (ANC Investimento)

 C – Subconta Auxiliar de Participações Societárias (ANC Investimento) 100.000,00 (*)

(*) [US$ 40,000. 00 x R$ 2,50]. Esta importância deverá ser adicionada na parte A do LALUR/LACS para fins de apuração dos tributos incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL).

As contas apresentarão os seguintes saldos:

No ano-calendário seguinte, a investidora brasileira deverá reverter o saldo das subcontas. Posteriormente, a investida no exterior distribuiu R$ 60.000,00 de lucros; nessa hipótese, os registros contábeis dessas operações na investidora brasileira serão realizados da seguinte forma:

Reversão das Subcontas registradas no ano anterior

D – Subconta Auxiliar de Participações Societárias (ANC Investimento)

C – Subconta de Lucros Apurados no Exterior (ANC Investimento) 100.000,00

Recebimento de lucros do exterior

D – Disponível (AC)

C – Participação Societária no Exterior (ANC Investimento) 60.000,00

Depois desses registros contábeis, as contas apresentarão os seguintes saldos:

10.7.5 Caso Prático – 2ª Hipótese

Assim, utilizando os dados do subitem anterior (10.6.3) e adicionalmente as seguintes informações:

Para efeitos tributários, o ajuste deverá ser feito pela importância de R$ 92.000,00 (US$ 40,000.00 x R$ 2,30) que corresponde ao lucro da investida no exterior antes de desconto o imposto incidente sobre o lucro. Dessa forma, este montante de R$ 92.000,00 deverá ser adicionado à base de cálculo dos tributos incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL) na parte A do LALUR/LACS. O imposto sobre o lucro pago no exterior, de R$ 36.800,00 (US$ 16,000.00 x R$ 2,30), poderá ser compensado com o valor dos tributos sobre o lucro (IRPJ e CSLL) devidos no Brasil.

Pelo registro contábil para efeitos tributários – 2ª Hipótese

 D – Subconta do Resultado Tributável do Exterior (ANC Investimento)

 C – Subconta Auxiliar do Resultado Tributável no Exterior (ANC Investimento) 92.000,00 (*)

(*) [US$ 40,000.00 x R$ 2,30]

Depois do referido registro, as contas apresentarão os seguintes saldos:

No ano-calendário seguinte, caso a investida no exterior distribua a importância de R$ 55.200,00 a título de lucros para a investidora brasileira, o registro contábil será realizado da seguinte forma:

 D – Disponível (AC)

 C – Participação Societária no Exterior (ANC – Investimento) 55.200,00

Reversão das Subcontas

D - Subconta Auxiliar do Resultado Tributável no Exterior (ANC Investimento)

C - Subconta do Resultado Tributável do Exterior (ANC Investimento) 92.000,00

Depois desse registro contábil, as contas apresentarão os seguintes saldos:

Nota:

Veja no subitem 10.12.7 a continuação desse Caso Prático na parte que se refere à compensação do imposto pago no exterior.

10.7.6Caso Prático – 3ª Hipótese (Subitem 10.6.3)

Abstraindo a variação cambial e supondo a taxa de câmbio constante igual a R$ 3,00.

● PL em 31-12-2018 = R$ 3.000.000,00 = (US$ 1.000.000,00 x R$ 3,00).

● Lucro antes do imposto de renda da Filial (100%) = R$ 600.000,00 = (US$ 200.000,00 x R$ 3,00).

● Lucro após o imposto de renda da Filial = R$ 420.000,00 (U$ 140.000,00 x R$ 3,00).

Contabilização pela Legislação Societária (Equivalência Patrimonial):

D – Participação Societária no Exterior (ANC – Investimento)

C - Resultado Positivo da Equivalência Patrimonial (ARE) 420.000,00

Contabilização das Subcontas – Equivalência Tributária (*) :

D - Subconta Investimento no Exterior - Resultado Tributável (**)

C - Subconta Auxiliar de Investimento no Exterior 600.000,00

(*) Classificadas no Ativo Não Circulante Investimento (ANC – Investimento).

(**) Adicionar o Lucro do exterior (antes da dedução do imposto) na Parte A do LALUR/LACS.

Nota: No ano seguinte os valores registrados nas subcontas retro mencionadas deverão ser revertidos da seguinte forma:

D - Subconta Auxiliar de Investimento no Exterior (ANC - Investimento)

C - Subconta Investimento no Exterior – Resultado Tributável (ANC) 600.000,00

10.7.6.1Caso prático

Complemento dos efeitos tributários da 3º hipótese do subitem 10.6.3.

Contabilização pela legislação tributária:

D – Subconta Auxiliar Prejuízos Contábeis no Exterior (ANC)

C – Subconta Prejuízos Contábeis no Exterior – Subconta (ANC) 90.000,00

BALANÇO PATRIMONIAL

Ativo Não Circulante (ANC):

Investimento

Valor do Investimento em Filial no Exterior ........................ R$ 3.000.000,00 (*)

(+) Subconta Auxiliar Prejuízos Contábeis no Exterior (ANC) .. R$ 90.000,00

(-) Subconta Prejuízos Contábeis no Exterior (ANC) .............. (R$ 90.000,00)

(=) Saldo da conta ............................................................ R$ 3.000.000,00 (*)

(*) R$ 3.000.000,00 = (US$ 1.000.000,00 x R$ 3,00).

No ano-calendário seguinte

D – Subconta Prejuízos Contábeis no Exterior – Subconta (ANC)

C – Subconta Auxiliar Prejuízos Contábeis no Exterior (ANC) 90.000,00

10.7.7Dedução de Prejuízos Acumulados do Exterior

10.7.7.1Anteriores a 01.01.2015

O prejuízo acumulado da controlada, direta ou indireta, domiciliada no exterior referente aos anos-calendário anteriores a 1º.01.2015 poderá ser compensado com os lucros futuros da mesma pessoa jurídica no exterior que lhes deu origem, desde que os estoques de prejuízos sejam informados na forma de Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior, previsto no art. 38 da IN RFB 1.520/2014.

10.7.7.2Anteriores a 01.01.2014

A pessoa jurídica que fizer a opção pela aplicação da Lei 12.973/2014 no ano-calendário de 2014 (consulte o subitem 10.2.1) poderá utilizar o prejuízo acumulado relativo aos anos-calendário anteriores a 01.01.2014.

10.7.7.3Normas gerais para compensação

O valor do prejuízo acumulado passível de compensação com lucros futuros será proporcional à participação em cada controlada no exterior.

A compensação do prejuízo acumulado com os seus lucros futuros:

•controlada no exterior será efetuada antes de sua conversão em Reais;

•esta compensação não está sujeita ao limite de 30% 13 .

10.7.8Atividades Especiais

10.7.8.1Prospecção e exploração de petróleo e gás

Até o ano-calendário de 2019 (§ 1º do art. 91 da Lei 12.708/2012 14 ), a parcela do lucro auferido no exterior, por controlada, direta ou indireta, ou coligada, correspondente às atividades de afretamento por tempo ou casco nu, arrendamento mercantil operacional, aluguel, empréstimo de bens ou prestação de serviços diretamente relacionados à prospecção e exploração de petróleo e gás, em território brasileiro , não será computada na base de cálculo dos tributos (IRPJ e CSLL) da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil.

O disposto aplica-se inclusive nos casos de:

• controlada, direta ou indireta, ou coligada no exterior de pessoa jurídica brasileira:

I –detentora de concessão ou autorização nos termos da Lei 9.478, 15 de 1997, ou sob o regime de partilha de produção de que trata a Lei 12.351, 16 de 22.12.2010, ou sob o regime de cessão onerosa previsto na Lei 12.276, 17 de 2010; e

II –contratada pela pessoa jurídica de que trata o item anterior.

O disposto neste subitem aplica-se inclusive nos casos de coligada de controlada direta ou indireta de pessoa jurídica brasileira.

A controladora brasileira deverá realizar o controle em subcontas previsto no subitem 10.6.1 (art. 2º da IN RFB 1.520/2014) e de preencher os demonstrativos de que trata os artigos 35 a 42 da IN RFB 1.520/2014.

10.7.9Ajuste Consolidado

Até o ano-calendário de 2022, as parcelas de que trata o subitem 10.7.1 (ajuste no valor do investimento correspondente ao resultado apurado) poderão ser consideradas de forma consolidada na determinação da base de cálculo dos tributos (IRPJ e CSLL). Não poderão ser consolidadas as parcelas relativas às pessoas jurídicas investidas que se encontrem em pelo menos uma das seguintes situações:

a) estejam situadas em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato com cláusula específica para troca de informações para fins tributários;

b) estejam localizadas em país ou dependência com tributação favorecida , ou seja, beneficiárias de regime fiscal privilegiado , de que tratam o item 10.4, ou estejam submetidas a regime de subtributação definido no subitem 10.5 deste capítulo;

c) sejam controladas, direta ou indiretamente, por pessoa jurídica submetida a tratamento tributário previsto na letra b ; ou

d) tenham renda ativa própria inferior a 80% da renda total, conforme definições contidas no subitem 10.5.

Para fins da consolidação a controladora no Brasil deverá realizar a demonstração individualizada em subcontas previstas no subitem 10.6.1 e informar à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) os seguintes Demonstrativos:

• Demonstrativo de Resultados no Exterior na forma do art. 36 da IN RFB 1.520/2014;

• Demonstrativo de Consolidação na forma do art. 37 da IN RFB 1.520/2014;

• Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior na forma do art. 38 da IN RFB 1.520/2014;

• Demonstrativo de Rendas Ativas e Passivas na forma do art. 39 da IN RFB 1.520/2014;

• Demonstrativo de Estrutura Societária no exterior na forma do art. 41 da IN RFB 1.520/2014.

10.7.9.1Resultado positivo da consolidação

O resultado positivo da consolidação deverá ser adicionado (parte A do LALUR/LACS) ao lucro líquido relativo ao balanço de 31 de dezembro do ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pelas empresas domiciliadas no exterior para fins de determinação da base de cálculo dos tributos incidentes sobre o lucro (IRPJ e CSLL) da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil.

10.7.9.2Resultado negativo da consolidação

O resultado negativo decorrente da consolidação deverá ser adicionado ao lucro líquido no balanço de 31 de dezembro em que os lucros tenham sido apurados pelas empresas domiciliadas no exterior para fins de determinação da base de cálculo dos tributos (IRPJ e CSLL) da pessoa jurídica controladora domiciliada no Brasil (art. 11, § 4º, da IN RFB 1.520/2014).

A controladora domiciliada no Brasil deverá informar de forma individualizada as parcelas negativas utilizadas na consolidação no momento da apuração, no Demonstrativo de Consolidação (art. 37 da IN RFB 1.520/2014).

Após a consolidação, o saldo remanescente de prejuízo de cada pessoa jurídica poderá ser utilizado na compensação com lucros futuros das mesmas pessoas jurídicas no exterior que lhes deram origem, desde que os estoques de prejuízos sejam informados no Demonstrativo de Prejuízos Acumulados no Exterior (art. 38 da IN RFB 1.520/2014).

10.7.9.3Opção pela consolidação

A opção pela consolidação prevista neste item:

I - é irretratável para o ano-calendário correspondente;

II - deve ser exercida no Demonstrativo de Consolidação (art. 37 da IN RFB 1 . 520/2014), relativa ao ano-calendário em que os lucros tenham sido apurados pelas empresas domiciliadas no exterior;

III - pode ser aplicada de forma parcial, ou seja, incluindo os resultados das controladas diretas ou indiretas, no exterior, indicadas pela controladora no Brasil no Demonstrativo de Consolidação (art. 37 da IN RFB nº 1.520/2014).

Os resultados das controladas, diretas ou indiretas, que não forem incluídos na consolidação deverão ser tributados de forma individualizada.

O prejuízo auferido no exterior por controlada, direta ou indireta, ou coligada de que trata item 10.7.8.1 (Atividade de Prospecção e Exploração de Petróleo e Gás) não poderá ser utilizado na consolidação a que se refere este item.

Caso as pessoas jurídicas investidas estejam situadas em país com o qual o Brasil não mantenha tratado ou ato com cláusula específica para troca de informações para fins tributários , a consolidação será admitida se a controladora no Brasil disponibilizar a escrituração contábil em meio digital e a documentação de suporte e desde que não incorram nas condições previstas nas letras b, c, d do subitem 10.7.9.

A escrituração contábil deve:

a) estar em idioma português;

b) abranger todas as operações da controlada;

c) ser elaborada em arquivo digital padrão; e

d) ser transmitida ao Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) até o último dia útil do mês de maio do...