Curso Prático de Imposto de Renda - Ed. 2020

Capítulo 12. Da Adoção Inicial

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12.1A data da adoção inicial

A data da adoção inicial dos arts. 1.º, 2.º, 4.º a 71 (novas normas reguladoras dos efeitos tributários das normas contábeis internacionais que passaram a ser adotadas no Brasil a partir de 2008) e dos arts. 76 a 92 (novas normas sobre a tributação dos lucros no exterior) da Lei 12.973/2014, foi 01.01.2014 para as pessoas jurídicas optantes e 01.01.2015 para as demais pessoas jurídicas . A matéria encontra-se disciplinada nos artigos 618 a 622 do RIR/2018 (Decreto 9.580, de 2018) e regulamentada pelos arts. 291 a 309 da IN RFB 1700/2014.

As opções são abordadas nos arts. 75 e 96 da referida lei e foram disciplinadas pelas Instruções Normativas RFB 1.469, de 28.05.2014, 1.484, de 31.07.2014, 1.496, de 06.10.2014, e 1.499, de 15.10.2014.

A opção do contribuinte deveria ser manifestada na DCTF do mês de agosto de 2014 , cuja data de entrega foi dia 15.10.2014, alterada posteriormente para 07.11.2014. Nesta DCTF apareciam três opções, a saber:

1) pelo art. 75 da Lei 12.973/2014;

2) pelo art. 96 da Lei 12.973/2014 (lucros do exterior); ou

3) ambas, ou seja, pelo art. 75 e 96 da Lei 12.973/2014.

A IN RFB 1.499/2014 autorizou que as pessoas jurídicas que o desejassem poderiam confirmar ou não essas opções na DCTF relativa ao mês de dezembro de 2014.

Atenção: Neste capítulo, analisaremos os ajustes a serem efetuados pela pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real.

12.2Da neutralidade tributária

Para as operações ocorridas anteriormente à data da adoção inicial , permanece a neutralidade tributária estabelecida nos arts. 15 e 16 da Lei 11.941/2009, e a pessoa jurídica deverá proceder, nos períodos de apuração a partir dessa data, aos respectivos ajustes na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, que serão explicados nos itens 12.4 e seguintes .

Esses ajustes têm como objetivo manter a neutralidade tributária .

12.3Da escrituração contábil para Fins Societários e do Controle Fiscal Contábil de Transição (Fcont)

Na contabilidade societária, os ativos e passivos estarão mensurados de acordo com as disposições da Lei6.4044 , de 15.12.1976 (Lei das Sociedades por Acoes), enquanto no Controle Fiscal Contábil de Transição (FCont) , instituído pela IN RF94949, de 16.06.2009, os ativos e passivos estarão mensurados de acordo com os métodos e critérios vigentes em 31.12.2007.

A contabilidade societária é apresentada por meio da Escrituração Contábil Digital (ECD) no caso de pessoa jurídica que a tenha adotado nos termos da IN RFB 787, de 19.11.2007, ou da IN RFB 1.420, de 19.12.2013 (posteriormente revogadas, atualmente a matéria encontra-se regulamentada pela IN RFB 1.774/2017 e suas alterações), e o FCont é gerado a partir da contabilidade societária, expurgando e inserindo os lançamentos informados no Programa Validador e Assinador da Entrada de Dados para o Controle Fiscal Contábil de Transição de que trata a IN RFB 967, de 2009, e suas alterações.

Para os contribuintes que apuram o Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica pela sistemática do lucro real , a Escrituração Contábil Fiscal (ECF) de que trata a IN RFB 1.422, de 2013, e suas alterações, é o Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) de que trata o inciso I do art. 8.º do Decreto-lei 1.598, de 26.12.1977.

Caso Prático

A Cia. Turmalina aderiu às novas normas contábeis brasileiras nas demonstrações contábeis do exercício de 2014. Utilizou a faculdade de atribuir o valor justo a determinado bem do ativo imobilizado ( deemed cost , ver Capítulo 5, item 5.6) e de utilizar as taxas de depreciação permitidas pela legislação fiscal na apuração do lucro real, embora empregasse taxas menores na escrituração contábil (ver Capítulo 4, subitem 4.3.4).

Em consequência, na contabilidade societária, o bem estava registrado pelo valor justo de R$ 500.000,00 e sua depreciação acumulada, por R$ 100.000,00 (taxa de depreciação contábil: 20% ao ano).

Já no FCont, o bem estava registrado pelo custo de aquisição de R$ 420.000,00 e a depreciação acumulada, por R$ 105.000,00 (taxa de depreciação fiscal: 25% ao ano).

A companhia, não tendo optado pela vigência antecipada da Lei nº 12.973/2014, terá que fazer em 2015 os ajustes na contabilidade societária da forma que será exposta a seguir, no subitem 12.5.3.

12.4Da natureza dos ajustes

A pessoa jurídica, na data inicial da adoção da Lei 12.973/2014, deverá verificar a natureza as diferenças existentes entre os valores constantes de sua escrituração contábil e os valores constantes do FCont.

Quatro hipóteses podem ocorrer:

1.º) O valor do ativo contabilizado pela sociedade é superior ao valor constante do FCont;

2.º) O valor do passivo contabilizado pela sociedade é superior ao valor constante do FCont;

3.º) O valor do ativo contabilizado pela sociedade é inferior ao valor constante do FCont;

4.º) O valor do passivo contabilizado pela sociedade é inferior ao valor constante do FCont;

Nas duas primeiras, há uma diferença positiva entre o valor do ativo ou passivo na contabilidade societária e o valor registrado no FCont.

Nas duas últimas, há uma diferença negativa entre o valor do ativo ou passivo na contabilidade societária e no FCont.

As diferenças positivas relativas ao ativo e negativas relativas ao passivo devem ser adicionadas na determinação do lucro real (base de cálculo do IRPJ) e do resultado ajustado (base de cálculo da CSLL) sendo permitida a opção pelo diferimento da tributação como explicaremos a seguir, se o contribuinte classificar essas diferenças em subcontas do ativo ou do passivo respectivo.

as diferenças negativas relativas ao ativo e as positivas em relação ao passivo podem ser excluídas na determinação do lucro real e do resultado ajustado, desde que o contribuinte classifique essas diferenças em subcontas do ativo e do passivo respectivo.

12.5Diferença a ser adicionada – Ativo

A diferença positiva verificada na data da adoção inicial entre o valor de ativo na contabilidade societária e no FCont deve ser adicionada na determinação do lucro real (base de cálculo do IRPJ) e do resultado ajustado (base de cálculo da CSLL) na data da adoção inicial, salvo se o contribuinte evidenciar contabilmente essa diferença em subconta vinculada ao ativo . Nesse caso a tributação sobre a diferença poderá ser diferida, ou seja, será adicionada à medida de sua realização, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.

Essa diferença será registrada a débito na subconta em contrapartida à conta representativa do ativo.

O valor registrado na subconta será baixado à medida que o ativo for realizado , inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa.

Caso o valor realizado do ativo seja dedutível , o valor da subconta baixado deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação da base de cálculo dos tributos incidentes sobre o lucro (CSLL e IRPJ) no período de apuração relativo à baixa.

Caso seja não dedutível ( indedutível) , o valor realizado do ativo, incluído o valor da subconta baixado, deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real (IRPJ) e do resultado ajustado no período de apuração (CSLL) relativo à realização.

12.5.1. Caso Prático 1 – Bem não Depreciável Avaliado a Valor Justo

Terreno – Custo de aquisição R$ 460.000,00

Terreno – Diferença positiva de valor justo R$ 120.000,00

Saldo da conta na contabilidade R$ 580.000,00

a) Contabilização na adoção inicial

D – Terreno – subconta de valor justo

C – Terreno 120.000,00

b) Alienação do terreno por R$ 600.000,00 à vista

D – Disponível (AC)

C – Receita de Alienação de Terreno (ARE) 600.000,00

B1) Baixa do terreno vendido e da subconta

D – Custo do Terreno Vendido (ARE) 580.000,00

C – Terreno – subconta de valor justo (ANC) 120.000,00

C – Terreno (ANC) 460.000,00

c) Apuração do ganho de capital contábil

D – Receita de Alienação de Terreno (ARE) 600.000,00

C – Custo do Terreno Vendido (ARE) 580.000,00

C – Ganho de Capital (ARE) 20.000,00

O ganho de capital contábil corresponderá a R$ 20.000,00, que é a diferença entre o valor da alienação (R$ 600.000,00) e o custo do terreno vendido (R$ 580.000,00).

d) Tratamento Tributário

O contribuinte deverá adicionar os R$ 120.000,00, relativos à baixa da subconta de valor justo na parte A do LALUR/LACS; logo, o valor tributável pela CSLL e pelo IRPJ totalizará R$ 140.000,00 (R$ 20.000,00 do ganho de capital contábil mais os R$ 120.000,00 da baixa da subconta de valor justo).

e) Conclusão

Se não houvesse a diferença positiva do valor contábil do ativo de R$ 120.000,00, o contribuinte apuraria um ganho de capital contábil de R$ 140.000,00 na alienação do terreno ([R$ 600.000,00 (da alienação) menos R$ 460.000,00 (Valor Contábil do bem)], ou seja, a neutralidade tributária foi mantida .

12.5.2. Caso Prático 2 – Bem Depreciável e Depreciação Dedutível

Uma companhia aderiu ao IFRS em janeiro de 2015 e utilizou o deemed cost para avaliar a valor justo de um imóvel da fábrica.

Imóvel da fábrica – Custo de Aquisição R$ 1.500.000,00

Imóvel da fábrica – Diferença positiva de valor justo R$ 1.000.000,00

Saldo da conta na escrituração contábilR$ 2.500.000,00

Lançamento de ajuste – adesão à Lei no próprio ano de 2015

D – Imóvel – subconta de avaliação a valor justo (ANC)

C – Imóvel (ANC) 1.000.000,00

A pessoa jurídica deve tributar o saldo da subconta, à medida de sua realização, no caso via depreciação.

Nesse caso, como se trata de bem depreciável, é preciso observar se a despesa de depreciação é dedutível. Como se trata do imóvel onde está sediada a fábrica, é um bem intrinsecamente relacionado com a produção e o encargo da depreciação do imóvel é dedutível e a baixa da subconta em função da depreciação deve ser adicionada ao lucro real (base de cálculo do IRPJ) e ao resultado ajustado (base de cálculo da CSLL) para manter a neutralidade tributária.

Na hipótese de a fábrica utilizar taxas de depreciação aceitas pela Receita Federal para fins tributários, embora tenha utilizado taxas menores na contabilidade, haverá provavelmente uma diferença negativa entre os valores da depreciação acumulada contábil e da fiscal. Ela não precisará fazer ajuste algum na contabilidade, mas deve controlar o saldo da depreciação fiscal na parte B do LALUR/LACS. Essa diferença de depreciação não é tributável , conforme já explicado no capítulo 4, subitem 4.3.4.

No ano-calendário correspondente à adoção inicial, o bem foi depreciado em 2% na contabilidade, mas a pessoa jurídica utilizou a taxa fiscal de 4% para fins de dedução dos tributos (CSLL e IRPJ).

Nesse caso, teremos o seguinte lançamento contábil (taxa de 2%):

D – Encargo de Depreciação (ARE) 50.000,00

C – Depreciação Acumulada Imóvel (ANC) 30.000,00

C – Subconta Depreciação Acumulada Imóvel (ANC) 20.000,00

Para fins da determinação dos tributos sobre o lucro (CSLL e IRPJ), o contribuinte poderá excluir mais R$ 50.000,00 na parte A do LALUR/LACS, já que a taxa fiscal é de 4%, o dobro da contábil, totalizando R$ 100.000,00 para fins tributários. Como esse encargo total de R$ 100.000,00 é dedutível, a pessoa jurídica deverá adicionar o valor de R$ 40.000,00 (R$ 20.000,00 do encargo de depreciação mais R$ R$ 20.000,00 da exclusão sobre o valor da subconta) na Parte...

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8 de Dezembro de 2021
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1201076483/capitulo-12-da-adocao-inicial-curso-pratico-de-imposto-de-renda-ed-2020