Constituição e Código Tributário Comentados - Ed. 2020

Art. 147 - Seção II. Modalidades de Lançamento

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Seção II

Modalidades de Lançamento

Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação.

§ 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.

§ 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela.

Célio do Prado Guimarães Filho

Jurisprudência do STJ: AR 4.088/RJ ; REsp 676.378/PR ; REsp 952.504/PR ; REsp 1133027/SP ; RMS 26.964/GO; REsp 1.464.752/RS ; REsp 1.086.382/RS ; AgRg no REsp 1.166.893/RS .

Pareceres da PGFN: Parecer PGFN/CAT nº 591/2014.

Comentário: É possível identificar três espécies de lançamento: a) direto, de ofício ou ex officio (art. 149, I, do CTN) – no qual a autoridade administrativa efetua o lançamento sem o auxílio do contribuinte, visto que já possui todos os dados suficientes para efetuar a cobrança do tributo (ex.: IPTU); b) misto ou por declaração (art. 147 do CTN)– é realizado com base nas informações do sujeito passivo, sendo o lançamento constituído pela atividade conjunta do Fisco e do contribuinte (ex.: ITCMD e ITBI); c) por homologação (art. 150 do CTN)– quando a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa (ex.: Imposto de Renda).

O caput do art. 147 do CTN trata do lançamento por declaração ou misto. Trata-se de espécie de lançamento em que, após a apresentação das informações pelo contribuinte, a autoridade fiscal apura o montante devido notificando o contribuinte para o seu pagamento, ou para apresentação de eventual impugnação na via administrativa. Com efeito, a constituição do crédito tributário decorre do teor das informações apresentadas pelo contribuinte.

Nessa espécie de lançamento, compete à autoridade fazendária a apuração do montante devido a partir das informações prestadas pelo contribuinte, sendo esta a principal distinção para a espécie de lançamento por homologação. Assim, não é a existência da declaração que determina a modalidade de lançamento, mas sim a definição de quem é o responsável por apurar o montante devido, autoridade fiscal ou contribuinte. Em realidade, a obrigação de prestar declaração ao fisco raramente diz respeito ao lançamento por declaração, estando mais associada com a modalidade de lançamento por homologação 50 .

Com efeito, quando o pagamento do tributo está condicionado ao prévio exame da autoridade administrativa das informações apresentadas pelo contribuinte, isso conduz à conclusão de que, no caso, o lançamento é por declaração.

No que toca ao § 1º, o dispositivo disciplina as hipóteses em que é cabível a retificação da declaração por iniciativa do contribuinte. A legislação adotou como marco temporal, antes do qual se faz possível a apresentação da retificação por iniciativa do contribuinte, a data de notificação deste do lançamento.

Observe-se que, no caso em tela, se trata de retificação da declaração por iniciativa do próprio contribuinte, que visa reduzir ou excluir tributo, de modo que nada obsta que a autoridade administrativa, mesmo após a notificação do lançamento, o reveja de ofício, em se constatando, por exemplo, a existência de falsidade, de erro ou de omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória, nos termos do art. 145, inciso III, c/c o art. 149, inciso IV, do CTN.

Importante destacar que a jurisprudência tem aceitado a propositura de ação judicial por iniciativa do contribuinte com o escopo de discutir a regularidade do lançamento. Isso porque, nos termos do art. , XXXV, da Constituição Federal, a lei não pode excluir da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito (STJ, REsp 952.504/PR , Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 07/10/2010, DJe 25/10/2010).

Nos termos do Parecer PGFN/CAT nº 591/2014, a União entende que a revisão do lançamento também é possível mesmo quando o contribuinte apresente o pedido de reexame após ser notificado do lançamento. Isso porque o erro em que se funde a declaração deve ser entendido em sua concepção mais ampla, em respeito ao princípio da verdade real e ao da autotutela, que orienta a atuação da administração pública.

Ainda no que toca ao supracitado § 1º, em que pese o caput do art. 147 disciplinar a espécie de lançamento por declaração, o seu parágrafo, por analogia, também é aplicável ao lançamento por homologação, uma vez que não há norma específica disciplinando a revisão por iniciativa do contribuinte nesta última espécie de lançamento.

Em relação ao § 2º, o dispositivo regula a possibilidade de retificação de ofício pela autoridade administrativa quanto aos erros contidos na declaração apresentada pelo contribuinte.

Nesse sentido, nos termos do § 2º do art. 147 do CTN, uma vez a autoridade administrativa constatando erros contidos na declaração do contribuinte, deverá promover a sua retificação de ofício, ainda que tal providência venha a importar em redução ou em exclusão do tributo.

De mais a mais, em respeito ao princípio da verdade real que prevalece na esfera tributária, a jurisprudência admite a possibilidade de revisão nos vícios do lançamento por iniciativa da administração tributária. O Supremo Tribunal Federal adota o entendimento de que a administração pode declarar a nulidade de seus próprios atos (Enunciados 346 e 473 da súmula do STF).

Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.

Célio do Prado Guimarães Filho

Jurisprudência do STJ: RMS 26.964/GO, REsp 1.464.752/RS , REsp 1.086.382/RS ; AgRg no REsp 1.166.893/RS ; REsp 719.350/SC .

Jurisprudência do CARF: CARF, Recurso Voluntário 10120.001537/95-18.

Pareceres da PGFN: Parecer PGFN/CAT nº 385/2001.

Comentário: O dispositivo em destaque trata do lançamento por arbitramento. Trata-se de uma técnica fiscal adotada pela administração tributária que tem por objetivo delimitar a base de cálculo de um tributo, quando sua aferição decorrer do valor ou preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos.

O tema também possui previsão normativa no âmbito previdenciário, nos termos do art. 33, § 6º, da Lei 8.212/91, ao dispor que “se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário”.

Na lição da doutrina, o lançamento por arbitramento é adotado quando a autoridade administrativa, “embora verificando que o fato gerador ocorreu, não dispõe de elementos suficientes para a apuração da base de cálculo com exatidão em face da ausência ou inidoneidade da documentação respectiva” 51 .

O lançamento por arbitramento apenas é utilizado pela autoridade fiscal para delimitar a base de cálculo do tributo quando inexistirem documentos ou declarações do contribuinte, ou, quando existirem, estes não mereçam fé. Nesses casos, a autoridade fiscal está legitimamente autorizada a lançar de ofício, arbitrando as importâncias que reputar devidas.

De mais a mais, não se pode confundir o lançamento por arbitramento (modalidade legalmente prevista no CTN), com o regime da pauta fiscal. Isso porque o lançamento por arbitramento apenas é adotado em hipóteses excepcionais quando ausente documentação ou quando sua existência não mereça fé, ao passo que a pauta fiscal decorre da fixação prévia e aleatoriamente para a apuração da base de cálculo do tributo.

A jurisprudência reconhece a validade do lançamento por arbitramento, dispondo que não tem a aferição indireta ou arbitramento natureza de sanção ou penalidade, tratando-se, em realidade, de instrumento de salvaguarda do crédito tributário diante da inidoneidade ou inexistência de informações a serem prestadas pelo contribuinte.

Os valores estimados ou presumidos pela autoridade fiscal não podem ser fixados arbitrariamente, de modo que, na sua delimitação, devem ser levados em consideração os fatos indicativos mais próximos da realidade, sob pena de violação aos princípios da proporcionalidade e razoabilidade.

Bibliografia

PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 4. ed., Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2012.

PAULSEN, Leandro. Direito Tributário. Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. 7. ed., Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2005.

Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:

I - quando a lei assim o determine;

II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária;

III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do...

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27 de Janeiro de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1212769172/art-147-secao-ii-modalidades-de-lancamento-constituicao-e-codigo-tributario-comentados-ed-2020