Constituição e Código Tributário Comentados - Ed. 2020

Art. 170 - Seção IV. Demais Modalidades de Extinção

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Seção IV

Demais Modalidades de Extinção

Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.

Parágrafo único. Sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a lei determinará, para os efeitos deste artigo, a apuração do seu montante, não podendo, porém, cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento.

Ariella Ferreira da Mota

Jurisprudência do STJ e STF: Súmulas 460 ; 461 ; 464 ; 625 do STJ; AgRg nos EDcl no REsp 835.774/SP ; REsp 1.823.913/MG ; EREsp 1.390.228/RS; REsp 1.498.234/RS ; REsp 1.317.274/SC , AgRg no AREsp 227.242/CE ; REsp 1.240.110/PR ; REsp repetitivo 1.213.082/PR; REsp 1.181.598/SC ; REsp repetitivo 1.111.164/BA; REsp repetitivo 1.111.189-SP; EREsp 760.290-PR; EREsp 576.661/RS; RE 657.686/DF , Tema 511 de Repercussão Geral; Tema 111 de Repercussão Geral.

Pareceres da PGFN: Pareceres PGFN/CDA/CAT 1.499/2005; PGFN/CAT 968/2011, 2.093/2011, 875/2012, 193/2013, 1.391/2013, 1.579/2013, 1.865/2013; e PGFN/CRJ 387/2014.

Comentário

Norma geral

A compensação prevista no art. 170 do Código Tributário Nacional ( CTN) faculta ao contribuinte quitar suas dívidas tributárias mediante a apresentação de créditos seus, líquidos e certos, vencidos ou vincendos, exigíveis por ele em face da Administração Pública Fazendária ou Fazenda pública. Trata-se de hipótese de extinção do crédito tributário (art. 156, II, do CTN) que simultaneamente satisfaz a obrigação de repetição de indébito tributário da Administração para com o mesmo contribuinte (art. 165 do CTN). Tanto quanto no direito civil, a compensação extingue relações obrigacionais pecuniárias recíprocas (art. 368 CC), mas as semelhanças acabam por aqui. A diferença na forma de constituição das obrigações do direito tributário em relação às obrigações civis, eminentemente contratuais, afasta as normas de compensação civil das obrigações tributárias (vide Súmula STJ 464 ) 194 . A norma tributária evidentemente não está pautada pela liberdade contratual civil, nem pelos demais princípios de direito privado. Ela não é dotada de eficácia imediata, de modo que sua aplicação depende de uma cadeia de regulamentação de cada ente federado que garanta tratamento equivalente para todos os contribuintes que se encontrem na mesma situação. O art. 170 do CTN é norma geral tributária, com assento no artigo 146, III, da Constituição Federal de 1988 ( CF/88). O dispositivo delega à lei de cada ente federado a tarefa de detalhar as condições e garantias para a operacionalização da compensação tributária e também prevê a possibilidade de a lei referida delegar à autoridade administrativa competente o poder de regulamentar tais condições e garantias mediante ato infralegal. A regulamentação da compensação em âmbito federal, originariamente prevista no art. art. 66 da Lei 8.383, de 30 de dezembro de 1991, alterado pelo art. 58 da Lei 9.069, de 29 de junho de 1995, e pelo art. 39 da Lei 9.250, de 26 de dezembro de 1995, que restringia a compensação federal a tributos da mesma espécie e mesma destinação constitucional, foi, em grande parte, derrogada pela normatização prevista no art. 74 da Lei 9.430, de 27 de dezembro de 1996, e alterações, conjunto de normas que hoje concentra a maioria das condições para a realização de compensação tributária federal entre tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, à exceção das contribuições previstas nos artigos e da Lei 11.457, de 16 de março de 2007, cuja extinção por compensação dá-se na forma do art. 66 da Lei 8.383/1991 e art. 89 da Lei 8.212, de 24 de julho de 1991. O art. 74 da lei 9.430/1996, e o art. 89 da Lei 8.212/1991, delegam à Receita Federal do Brasil a possibilidade de estabelecer outras condições necessárias à operacionalização desta forma de extinção de tributos, tarefa hoje formalizada na Instrução Normativa RFB 1.717, de 17 de julho de 2017 195 .

Constituição dos créditos do contribuinte

O crédito do contribuinte perante a Fazenda Pública demanda um ato de constituição a ser realizado pelo Estado em ordem a ser executado, satisfeito, compensado 196 . Sem esse ato estatal de reconhecimento do direito de crédito do contribuinte, não há crédito constituído a ser executado pelo contribuinte contra o Estado. O direito abstrato ao indébito tributário não garante ao contribuinte a sujeição do Estado, mas apenas lhe assegura uma pretensão oponível ao Estado e um dever do Estado de exarar uma resposta a essa pretensão, resposta que, acaso positiva, gera para o contribuinte o direito a uma prestação e, para o Estado, o dever de satisfazê-la. Não existe, no ordenamento vigente, direito incondicionado 197 ou bastante em si para que o particular constitua unilateralmente uma obrigação pecuniária contra o Estado. Tanto quanto qualquer outro vínculo obrigacional, também o direito à execução de indébito somente pode surgir pelo reconhecimento da existência da obrigação de repetição pelas partes, resultante de um consenso obtido pelo processo administrativo de restituição ou pelo procedimento administrativo de compensação, ou, ainda, por decisão judicial. Enfim, a compensação tributária é forma de execução ou de satisfação da repetição do indébito tributário com uma dívida tributária do mesmo sujeito para com o mesmo ente federado.

Logo, o direito à satisfação dos créditos somente surge logicamente se houver a constituição dos créditos. A sistemática de compensação prevista antigamente apenas no art. 66 da Lei 8.383/1991, e hoje ainda válida para alguns casos de compensações de contribuições sociais, como veremos, esconde a lógica da necessidade de constituição do crédito do contribuinte a ser executado/satisfeito via compensação, ensejando a percepção equivocada de que o contribuinte faz jus a constituir um direito de crédito unilateralmente ou de modo insindicável pela Administração Pública, percepção que, convenhamos, não faz o menor sentido sequer em direito privado contratual, tanto menos em uma relação de direito público. A modalidade de compensação prevista art. 74 da Lei 9.430/1996 esclarece melhor essa sistemática e pode ter sua análise dividida segundo duas origens de constituição do crédito do contribuinte: a) a compensação que aqui denominaremos de compensação puramente administrativa, também conhecida como autocompensação 198 ou compensação “extraestatal”, em que o contribuinte busca a constituição e a satisfação dos créditos diretamente perante a Administração Fazendária; e b) a compensação decorrente de sentença judicial transitada em julgado, na qual o contribuinte busca previamente a constituição (ou a declaração) do seu direito de crédito perante o Poder Judiciário e, em seguida, busca satisfazer esse crédito por compensação perante a Administração Pública. Essa segunda forma de compensação será tratada nos comentários ao art. 170-A do CTN, de modo que a presente exposição está focada na primeira modalidade.

Compensação puramente administrativa

No caso dessa compensação, também chamada de compensação por declaração, compensação extraestatal ou autocompensação, o ato estatal de constituição do crédito em favor do contribuinte é diferido para o momento da execução desse crédito. Não há um ato administrativo ou judicial prévio, que primeiro constitua o crédito do contribuinte, para que depois ele seja executado, em uma segunda etapa procedimental. Portanto, a modalidade também contém um ato de reconhecimento estatal do crédito titularizado pelo contribuinte. Sua peculiaridade está em que esse ato estatal de reconhecimento do direito de crédito do contribuinte será posterior ao pedido ou à declaração de compensação, e não antecedente a ela. O ato estatal de certificação do crédito do particular contra a Fazenda Pública é a decisão administrativa homologatória da compensação (homologação expressa) ou o decurso do prazo de cinco anos de silêncio da Administração contados da entrega da declaração de compensação (homologação tácita, § 5º do art. 74 da Lei 9.430/1996). Em outras palavras, a homologação expressa ou tácita da DCOMP é o ato estatal que simultaneamente reconhece o crédito do contribuinte e satisfaz esse crédito do contribuinte por compensação com a dívida tributária declarada como devida pelo próprio contribuinte e por ele constituída pela entrega da declaração de compensação.

Créditos passíveis de compensação

Em primeiro lugar, insta registrar que apenas os tributos federais são passíveis da compensação tributária federal, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996 e nos termos do art. 89 da Lei 8.212/1991. Há decisões do STJ que também aludem à necessidade de respeitar a natureza jurídica ou a origem do crédito passível de compensação tributária, pois

“[…] o termo ‘crédito’ contido no art. 74 da Lei 9.784/1996, desde sua redação original, e o ‘crédito judicial com trânsito em julgado’ não englobam todo e qualquer crédito que o requerente queira opor à Fazenda Nacional, pois, obrigatoriamente, deve-se perquirir sobre a natureza da obrigação originadora do crédito” (EREsp 1.390.228/RS, Primeira Seção, DJe 25/10/2018).

Os créditos passíveis de compensação segundo as leis regulamentadoras vigentes são necessariamente créditos oriundos de pagamento a maior ou indevido de tributos administrados pela Receita Federal do Brasil.

Tributos passíveis de compensação

Durante a vigência do art. 66 da Lei 8.383/1991 até o advento da Lei 10.637, de 30 de dezembro de 2002, somente era possível a compensação entre tributos da mesma espécie e de mesma destinação constitucional. Essa compensação era feita pelo próprio contribuinte em sua contabilidade, informada em DCTF 199 ou em GFIP 200 sujeitas à glosa pela Administração Fazendária. Portanto, o ato estatal de não reconhecimento do direito de crédito constituído unilateralmente pelo contribuinte era (ou ainda é, em alguns casos de GFIP) manifestado por meio de glosa da GFIP pela Administração Pública. Em consequência, era tácito o ato estatal de reconhecimento ou de confirmação da constituição do direito de crédito feito pelo contribuinte que se confirmava quando a mesma era (ou ainda é, em alguns casos de GFIP) processada. Por isso dissemos, linhas atrás, da ocultação do ato estatal do reconhecimento do direito de crédito nessa sistemática de compensação. A Lei 10.637/2002, que alterou a redação do artigo 74 da Lei 9.430/1996, passou a permitir a compensação de tributos arrecadados e administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, com débitos próprios relativos a tributos também arrecadados e administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, independentemente da espécie e do destino de suas respectivas arrecadações. Observe-se, entretanto, que, nessa época, a Receita Federal do Brasil não detinha a competência para administrar as contribuições sociais previdenciárias e aquelas destinadas a terceiros, previstas nos artigos e da Lei 11.457/2007, encargo que somente passou a ser atribuído à RFB com o advento da chamada Lei da Super Receita, implantada pela Lei 11.457/2007. Com a assunção de tal encargo pela RFB, o art. 26 da Lei 11.457/2007, ressalvara tais contribuições da incidência do art. 74 da Lei 9.430/1996. Regulamentando tal dispositivo, o art. 47 da Instrução Normativa RFB 900, de 30 de dezembro de 2008, e o art. 59 da Instrução Normativa RFB 1.300, de 20 de novembro de 2012, ambos revogados, esclareciam que as contribuições destinadas a outras entidades ou fundos, (contribuições previdenciárias, destinadas ao Instituto Nacional do Seguro Social; contribuições destinadas aos Sistema S, ao INCRA, dentre outras) não poderiam ser compensadas com tributos administrados pela RFB. O STJ entendeu, entretanto, que tais dispositivos exorbitaram de sua função meramente regulamentar, e reconheceu o direito à compensação das contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros, ressalvando, entretanto, que o rito aplicável para tais compensações não deveria ser o previsto no art. 74 da Lei 9.430/1996, mas, sim, o previsto nos arts. 66 da Lei 8.383/1991, 39 da Lei 9.250/1995 e 89 da Lei 8.212/1991. Dessa forma, a possibilidade de compensação dessas contribuições permaneceu restrita entre tributos de mesma espécie e de mesma destinação constitucional, observando-se, ainda, a limitação constante do art. 170-A do CTN ( REsp 1.498.234/RS , Segunda Turma, DJe 06/03/2015).

Compensação cruzada

A partir da Lei 13.670, de 30 de maio de 2018, com a introdução do art. 26-A na Lei 11.457/2007, passou-se a viabilizar a chamada compensação cruzada, isto é, a compensação de quaisquer indébitos de tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, inclusive contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros, com quaisquer débitos próprios de tributos administrados pela RFB, inclusive as contribuições previdenciárias e destinadas a terceiros. Para tanto, é necessário que o contribuinte utilize o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas (eSocial), para apuração das referidas contribuições. A compensação cruzada se faz pela sistemática do art. 74 da Lei 9.430/1996. Portanto, hoje, existem duas modalidades de processamento da compensação, a primeira, prevista no art. 66 da Lei 8.383/1991, é aplicável exclusivamente para contribuições sociais previdenciárias e para as contribuições destinadas a terceiros, ou seja, as contribuições previstas nos artigos e da Lei 11.457/2007, e sua aplicação é restrita aos contribuintes não optantes do eSocial. As compensações de todos os demais tributos, inclusive das contribuições previstas nos artigos e da Lei 11.457/2007 relativas a contribuintes optantes pelo eSocial, são obrigatoriamente realizadas segundo a sistemática do art. 74 da Lei 9.430/1996.

Compensação e Multa Moratória

A Administração Tributária Federal sempre admitiu a possibilidade de compensação de valor indevidamente pago a título de crédito tributário de multa com tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal ( REsp 831.278/PR , Primeira Turma, DJ 30/06/2006; EREsp 760.290/PR, Primeira Seção, DJ 19/5/2008).

DCOMP

O meio juridicamente adequado para declarar e requerer a compensação prevista no art. 74 da Lei 9.430/1996 à Administração Pública Federal é o PER/DCOMP, Pedido Eletrônico de Restituição ou Ressarcimento e da Declaração de Compensação. A Declaração de Compensação foi criada pela Instrução Normativa RFB 210, de 30 de setembro de 2002, em substituição ao mero pedido de compensação, ainda antes da publicação da Lei 10.637/2002, fruto da conversão da Medida Provisória 66, de 29 de agosto de 2002. Em seguida, a Instrução Normativa RFB 320, de 11 de abril de 2003, instituiu o programa eletrônico de processamento, PER/DCOMP. Por força da Instrução Normativa RFB 323, de 24 de abril de 2003, a utilização do PER/DCOMP passou a ser obrigatória, como meio exclusivo para pedidos administrativos de restituição, ressarcimento e compensação administrativa, com a ressalva, no seu art. 3º, de que os antigos formulários de compensação somente poderiam continuar a ser utilizados em caso de impossibilidade de requerimento ou de declaração via sistema e com a regra de transição a garantir que os pedidos de restituição e de compensação pendentes de conclusão seriam automaticamente convertidos em DCOMP. A obrigatoriedade da utilização do PER/DCOMP está prevista hoje no art. 65 da Instrução Normativa RFB 1.717, de 17 de julho de 2017, dotada de respaldo legal, haja vista o poder regulamentar conferido pelo art. 170 do CTN e pelo art. 74 da Lei 9.430/1996 à Receita Federal do Brasil para fixar as condições da compensação.

GFIP

Ressalve-se, novamente, que ainda há a obrigatoriedade de compensação por intermédio de GFIP, nos termos do art. 66 da Lei 8.383/1991, também regulamentada pela Instrução Normativa RFB 1.717/2017, mas essa forma de compensação é exclusivamente aplicável para os contribuintes não optantes pelo eSocial e exclusivamente cabível para as contribuições previstas nos arts. e da Lei 11.457/2007. A compensação em GFIP, conforme comentado, leva à impressão de um direito subjetivo à realização de compensação unilateral pelo contribuinte, a ser apenas informada em GFIP. Tal percepção, como já dissemos, é equivocada, tendo em vista que também nesse caso …

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jusbrasil.com.br
18 de Maio de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1212769178/art-170-secao-iv-demais-modalidades-de-extincao-constituicao-e-codigo-tributario-comentados-ed-2020