Sujeição Passiva na Tributação dos Grupos Societários - Ed. 2021

Capítulo 5. A Multiplicidade de Vínculos na Solidariedade Passiva e as Situações de Coobrigatoriedade Tratadas por Meio da Lei 8.212/91

Entre no Jusbrasil para imprimir o conteúdo do Jusbrasil

Acesse: https://www.jusbrasil.com.br/cadastro

Vimos, no capítulo anterior, que a relação jurídica de solidariedade traduz, muitas vezes, uma confusão patrimonial qualificada: por vezes, os encargos tributários oriundos da obtenção da receita nova são escriturados em desfavor da empresa com alto passivo, enquanto as receitas advindas deste esforço financeiro ingressam no patrimônio da empresa com situação fiscal regular. Não se trata apenas de mistura de ativos, mas de clivagem entre os elementos positivos e negativos do patrimônio, destinando-se aqueles para a empresa saudável, e estes para o inadimplente contumaz.

De fato, por vezes os bens, rendas ou ativos subjacentes ao fato gerador do tributo pertencem a uma e a outra pessoa, ou estão de tal forma misturados que não se distingue o que é titularidade de uma ou outra – caso em que a comunhão de propriedade autorizada pelo ordenamento transmuda-se em confusão patrimonial que caracteriza abuso de direito.

Há, naturalmente, misturas de patrimônio amplamente chanceladas pelo direito. Como visto, duas empresas podem partilhar o uso de um imóvel de grande metragem que lhes serve de pavilhão comum para guardar estoques. Uma retroescavadeira pode pertencer a duas empresas totalmente independentes, caso estas cheguem à conclusão de que não há necessidade de aquisição de duas unidades em função do custo e do tempo de efetivo uso do veículo, e isso não implicará, per si, no reconhecimento de outra solidariedade além daquela que advém do IPVA devido. Há, também, a intercambialidade de bens e rendas por quem é casado em comunhão de bens no que tange ao IRPF (declaração em conjunto) 1 , bem como outras situações já predefinidas de comunhão de ativos. Existem, portanto, algumas espécies de mistura de patrimônios autorizadas expressamente pelo direito.

Tal mistura, seja a autorizada pelo direito, seja aquela procedida de forma ilícita para solapar as bases da responsabilidade patrimonial, está no âmago do artigo 124 do CTN. E isto porque o fato gerador pode se encontrar relacionado com um patrimônio partilhado em si – caso do IPTU –, mas também em razão de que tal fato gerador fará nascer obrigação que poderá ser satisfeita junto a quaisquer dos patrimônios das pessoas que nele tenham interesse comum.

Existe, portanto, a comunhão patrimonial autorizada pelo ordenamento, a mistura patrimonial simples que configura abuso de direito, nos termos do artigo 50 do Código Civil, e a confusão patrimonial qualificada. Esta é resultante da separação fraudulenta de elementos positivos e negativos do patrimônio, que acelera a degradação do inadimplente contumaz, erodindo as possibilidades de recuperação do crédito já ajuizado, e implica em sonegação por parte da sociedade que experimenta a manifestação de riqueza sem acusar a incidência tributária correspondente. 2

Feita esta distinção, salientamos que a relação jurídica existente entre as pessoas solidárias não é única, mas múltipla. Equivale a um feixe de vínculos que os une, e que se traduz nos mais diversos efeitos, conforme se verá ao longo deste capítulo.

5.1. A disciplina da solidariedade no direito privado e suas repercussões no CTN: a necessidade da prévia constituição da empresa

Da análise dos artigos 277 e 282 do Código Civil, verifica-se a possibilidade de remissão de um dos devedores e a sua liberação do pagamento, permanecendo os demais obrigados ao restante da dívida, bem como a possibilidade de o credor renunciar à solidariedade em prol de apenas um dos devedores, subsistindo a obrigação pecuniária para os demais. Ainda, o artigo 279 evidencia a multiplicidade de vínculos, uma vez que o ato praticado por um dos devedores que impeça o cumprimento da prestação impõe a responsabilidade por eventuais perdas e danos apenas em relação a si próprio. Também por força da redação do artigo 281, as exceções pessoais de cada devedor não são passíveis de aproveitamento pelos demais.

No âmbito privado, é intuitivo que duas pessoas jurídicas só estarão simultaneamente obrigadas ao pagamento de uma dívida caso sejam preexistentes ao negócio jurídico que ensejou o débito solidário. Na seara tributária, o tema ainda comporta certa discussão no que tange aos grupos econômicos, apesar do artigo 124 do CTN deixar implícita a necessidade de existência da empresa ao tempo da situação que configura o fato gerador.

Como não poderia deixar de ser, o CTN disciplinou os efeitos da solidariedade de forma mais sucinta do que o Código Civil, cabendo aqui sumarizar os comentários pertinentes ao seu artigo 125, conforme a lição de Francisco Leite Duarte:

a) o pagamento feito por um dos devedores solidários aproveita aos demais. Se o pagamento for parcial, o saldo remanescerá com o atributo da solidariedade sem desconfigurar sua estruturação original, persistindo a solidariedade, inclusive em relação à quem quitou a dívida parcialmente (CTN, art. 125, I); b) A isenção e a remissão do crédito, se concedidas, também, naturalmente aproveitam a todos, salvo se a concessão se deu em caráter pessoal (isenção ou remissão subjetivas), pois neste caso as circunstâncias pessoais imperam e se estabelecem para se reconhecer o instituto da isenção ou da remissão apenas àquela pessoa cujas circunstâncias peculiares justificaram o benefício (CTN, art. 125, II); c) A interrupção do prazo de prescrição que prejudicar ou que beneficiar um dos devedores também produzirá os mesmos efeitos em relação aos demais devedores solidários. Dessa forma, se um dos coobrigados foi citado em uma ação de execução fiscal, os efeitos dessa citação, que interrompe o prazo de prescrição, o interromperá em relação a todos (CTN, art. 125, III). 3

Nesse contexto, a interpretação sistemática do instituto da solidariedade demonstra a efetiva existência de múltiplos vínculos entre as diversas personalidades jurídicas envolvidas no negócio jurídico que subjaz ao nascimento da obrigação tributária, mesmo que o objeto da obrigação seja único.

Em decorrência deste raciocínio, a solidariedade também pode se originar em momentos diferentes para os diversos codevedores, situação a ser demonstrada na linguagem das provas pela Administração Tributária envolvida. Ou seja, o interesse comum passa a adquirir uma coloração local, a depender da específica manifestação de riqueza que subjaz à hipótese de incidência.

Deverá, assim, ser demonstrado no caso concreto à luz das circunstâncias determinantes para a ocorrência daquele fato gerador em particular. Tais circunstâncias, naturalmente, serão mais fáceis de serem mensuradas em fatos geradores continuados 4 , como o do IPTU, IPVA e ITR, do que em fatos geradores complexos ou instantâneos, que dizem respeito à prestação de serviços, às operações de industrialização ou de circulação de mercadorias, bem como a obtenção da renda ou do faturamento.

Tais circunstâncias se caracterizam pelo seu extremo dinamismo. Assim como pode haver a saída de um devedor solidário e de sua substituição por outro em uma relação de cunho privado, o que ocorre frequentemente em caso de fiador solidário que deixa de atender os requisitos legais – dentre os quais, possuir imóvel e ser solvente – ou ainda que requer a sua exoneração 5 , também pode haver a extinção da empresa com que a executada praticava, em comum, o fato gerador de uma dada contribuição social (no caso em hipótese, a obtenção de receita ou de faturamento).

Nesse caso, provada pelo fisco a adoção de uma estratégia comum para a realização da venda com nova empresa formada precipuamente para este fim, só poderá haver pretensão de redirecionamento contra esta nova empresa, no que tange à capitulação do artigo 124 do CTN, no que concerne aos créditos advindos de obrigações contraídas (faturamentos auferidos) após a sua constituição.

De fato, para fins do tema do nosso estudo frisamos que o pressuposto para a responsabilização solidária é que ambas as empresas existam ao tempo do fato gerador: só assim poderá haver a subsunção do fato econômico da venda à previsão normativa plasmada no artigo 124, I, do CTN.

Refutamos, assim, a tese levantada pelo Procurador da Fazenda Nacional Bradson Luna Camelo, no sentido de que “são solidariamente responsáveis pelos débitos tributários as pessoas jurídicas envolvidas nos grupos econômicos de fato, por serem integrantes de uma só empresa (como se fosse uma sociedade comum)”. 6 Como apontado por Arthur Ferreira Neto, “a existência de um modelo solidário não representa carta branca para o ente tributante valer-se de todo e qualquer instrumento de custeio que entenda pertinente” 7 , ou, acrescentaríamos nós, uma autorização para extrair uma norma-matriz de responsabilidade tributária de forma totalmente incompatível com as possibilidades semânticas do texto do CTN.

E não é só. Parece-nos, salvo melhor juízo, que não se pode partir do conceito de empresa existente no Código Civil para afastar, a priori, a autonomia patrimonial de diversas pessoas jurídicas, com diferentes datas de constituição, sustentando que todas têm interesse comum nos atos negociais. Ainda que todas somem esforços para a mesma empresa, conservam sua natureza de sujeitos de direito, de forma que seu patrimônio poderá ser atingido tão só por responsabilidade primária (ambas realizaram o fato gerador de forma concomitante) ou secundária (mediante a aplicação da regra-matriz de responsabilidade tributária), demonstrando-se que houve a transferência de responsabilidade.

De fato, se uma das pessoas jurídicas em questão, a mais capitalizada e efetivamente detentora dos ativos, tiver sido constituída posteriormente ao fato gerador, não se trata de caso de solidariedade por interesse comum. Poderemos estar, ao revés, em face de uma responsabilidade de sucessores ou de terceiros com fulcro, respectivamente, nos artigos 133 ou 134 e 135 do CTN, que serão analisadas em capítulos específicos.

Se o expediente simultâneo de esvaziamento de uma empresa em prol do empoderamento sub-reptício de outra interligada é constatado pelo fisco, em procedimento de fiscalização de contribuições incidentes sobre o faturamento (PIS e Cofins) e o lucro (CSLL) em que evidenciado que ambas concorreram para a venda mercantil, cedendo recursos produtivos e incorrendo nas despesas e custos necessárias para a obtenção do ingresso patrimonial, o lançamento já poderá ser realizado em desfavor de ambas com base no artigo 149, VIII, c/c artigo 124, I, do CTN. Nesse caso, deverá o auto de infração descrever os fatos e as evidências probatórias, nos termos do artigo 10 do Decreto 70.235/72.

Caso tal situação só seja demonstrada pelo fisco quando do pedido de redirecionamento, é preciso verificar de que forma o crédito foi constituído. Se o fisco efetuou o lançamento apenas contra a empresa que aparentava ter realizado o fato gerador isoladamente, houve incompletude na identificação do sujeito passivo (CTN, artigo 142). Aplica-se o artigo 145 c/c 149, VIII e IX, do CTN: o Auto de Infração que abranja o crédito, multa e juros, regularmente notificados ao sujeito passivo, só poderá ser modificado por iniciativa de ofício da autoridade lançadora. Com a reabertura do procedimento fiscalizatório, deverá ser reapreciada situação não conhecida por ocasião do lançamento anterior, seja porque a participação da empresa saudável no fato gerador foi dissimulada, seja porque o fiscal autuante, mesmo tomando ciência da...

Uma experiência inovadora de pesquisa jurídica em doutrina, a um clique e em um só lugar.

No Jusbrasil Doutrina você acessa o acervo da Revista dos Tribunais e busca rapidamente o conteúdo que precisa, dentro de cada obra.

  • 3 acessos grátis às seções de obras.
  • Busca por conteúdo dentro das obras.
Ilustração de computador e livro
jusbrasil.com.br
22 de Janeiro de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1279985308/capitulo-5-a-multiplicidade-de-vinculos-na-solidariedade-passiva-e-as-situacoes-de-coobrigatoriedade-tratadas-por-meio-da-lei-8212-91