Sujeição Passiva na Tributação dos Grupos Societários - Ed. 2021

Sujeição Passiva na Tributação dos Grupos Societários - Ed. 2021

Capítulo 10. O Veículo Processual Adequado para a Postulação do Reconhecimento da Ilicitude e o Incidente de Desconsideração da Personalidade Jurídica

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No capítulo imediatamente anterior, foi dado especial relevo para a questão da prova da ilicitude apta a atrair a responsabilização. A robustez das evidências reunidas pelo fisco e o seu grau de convencibilidade, quando acordes em apontar a sistematização de um modus operandi repetitivo e gravoso, podem justificar a capitulação da mistura ilícita de ativos em diversos artigos do CTN. Uma interpretação progressiva e sistemática de tais artigos – conforme salientamos – revela a confusão patrimonial, ínsita à previsão normativa dos artigos 133, 134, III e 185 do CTN, que por vezes ocorre entre a empresa executada e outra pessoa jurídica submetida ao mesmo comando central.

Neste capítulo, é importante que possamos realizar, primeiramente, a contextualização do IDPJ no âmbito da responsabilidade tributária intragrupal. Após o desenvolvimento da responsabilidade por transferência de ativos no âmbito do grupo societário, nas partes precedentes, é possível retomar alguns conceitos apresentados, panoramicamente, no item 2.3 (A Desconsideração da Personalidade Jurídica na Teoria Geral do Direito), aprofundando-os como um pré-requisito para o enfrentamento dos temas da cautelar fiscal e do redirecionamento do feito contra uma terceira empresa, até então estranha ao polo passivo da execução.

10.1. As situações de claro descabimento do Incidente de Desconsideração da Personalidade Jurídica no tema da sujeição passiva intragrupal

A desconsideração da personalidade jurídica, conforme vimos ao longo do capítulo seis, visa à satisfação dos créditos evadidos mediante o abuso da personalidade empresarial, reconhecendo-se a ineficácia de algumas operações perante o credor e permitindo-se a recuperação do crédito diretamente no patrimônio do gestor ou sócio e, no caso da desconsideração expansiva 1 , no patrimônio de outra empresa integrante do mesmo grupo econômico de fato.

Conforme referido por Fábio Ulhoa Coelho, seu objetivo é preservar o instituto da personalização da sociedade empresária e de sua autonomia patrimonial, “coibindo práticas fraudulentas e abusivas” que venham em prejuízo ao credor. 2

Neste contexto, o STJ já definiu que:

A teoria maior da desconsideração, seja a subjetiva, seja a objetiva, constitui a regra geral no sistema jurídico brasileiro, positivada no artigo 50 do Código Civil de 2002. A teoria menor da desconsideração, por sua vez, parte de premissas distintas da teoria maior: para a incidência da desconsideração com base na teoria menor, basta a prova de insolvência da pessoa jurídica para o pagamento de suas obrigações, independentemente da existência de desvio de finalidade ou de confusão patrimonial. 3

A formulação objetiva da Teoria da Desconsideração, conforme ensina Fábio Ulhoa Coelho, situa como elemento central a confusão patrimonial. Neste caso, haveria menos dificuldades para a obtenção em juízo do reconhecimento do direito do credor de voltar-se contra o patrimônio de um gestor ou de uma empresa interligada, uma vez que o critério evitaria subjetividades que pudessem ensejar um debate sobre a existência da culpa, em seus diversos graus. Através da coleta e demonstração dos indícios referidos no item 9.3 do capítulo anterior, pode-se demonstrar em juízo uma situação dinâmica de mutação patrimonial em prejuízo às funções de garantia e de produção dos ativos deslocados, havendo a possibilidade de capitulação tanto no artigo 50 do CC o que desafiaria o uso do IDPJ ou nos artigos do CTN já referidos ao longo dos capítulos anteriores.

Com efeito, ou o fundo de comércio já foi deslocado para a nova empresa – sucessão empresarial intragrupo do artigo 133, I, ainda que formalmente a empresa transmitente dos ativos ainda subsista como uma “casca jurídica” desprovida de atividade –, ou tal fundo se encontra em processo de absorção por outra empresa do grupo, que os administra de fato como um mandatário desprovido de instrumento formal de procuração, em prol da obtenção de receita e renda para a pessoa da administradora. Para além das fronteiras da responsabilidade tributária, poderá existir ainda o deslocamento de elementos isolados, mas estratégicos, da empresa endividada perante o fisco após a inscrição em dívida ativa, situação que enseja o reconhecimento da fraude à execução.

Até o advento da tese de doutoramento de Scalzilli na USP, não havia uma obra específica no ordenamento jurídico brasileiro acerca do conteúdo da expressão “confusão patrimonial”. Atualmente, o artigo 50 do CC, em sua nova redação trazida pela Lei 13.874/2019, oferece uma definição do fenômeno em seu § 2º. Reza o dispositivo que “entende-se por confusão patrimonial a ausência de separação de fato entre os patrimônios”, mas sua redação deixa de delimitar o alcance de seus lindes, uma vez que contém uma cláusula aberta em seu inciso III (caracteriza a confusão patrimonial, além do “cumprimento repetitivo pela sociedade de obrigações do sócio ou do administrador ou vice-versa” – inciso I –, e da “transferência de ativos ou de passivos sem efetivas contraprestações, exceto os de valor proporcionalmente insignificante” – inciso II – “outros atos de descumprimento da autonomia patrimonial” – inciso III) 4 . Não obstante a alteração legislativa operada durante o ano de 2019 permanecerá a necessidade de o intérprete verificar, em cada caso, a existência ou não da mistura de patrimônios a partir do efeito sinérgico dos indícios coletados por quem postula o reconhecimento da ilicitude.

Provada a confusão patrimonial, que corresponde à formulação objetiva da teoria da desconsideração, a capitulação tanto poderá se dar com base no artigo 50 do CC quanto nos artigos do CTN já referidos. Fábio Ulhoa Coelho sumariza:

Em suma, entendo que a formulação subjetiva da teoria da desconsideração deve ser adotada como o critério para circunscrever a moldura de situações em que cabe aplicá-la, ou seja, ela é a mais ajustada à teoria da desconsideração. A formulação objetiva, por sua vez, deve auxiliar na facilitação da prova pelo demandante. 5

De fato, a confusão patrimonial é mais fácil de ser demonstrada do que o desvio de finalidade, encontrando-se plasmada em vários artigos do CTN, consoante nossa exposição. A mistura de ativos caracteriza-se a partir de critérios mais objetivos, mormente neste momento em especial, em que as balizas do conteúdo semântico do desvio de finalidade foram alteradas em virtude da verdadeira revolução conceitual operada pela Lei 13.874/19, que, inclusive, promoveu a inclusão, no artigo 50 do Código Civil, de dispositivo excludente cuja definição de conteúdo e alcance ainda necessita de um debate mais aprofundado (“§ 5º Não constitui desvio de finalidade a mera expansão ou a alteração da finalidade original da atividade econômica específica da pessoa jurídica”).

Analisando a configuração anterior do artigo em comento, Eduardo Domingos Bottalo, afirmou que “somente quando demonstrada, pelo Fisco, que a obrigação tributária a cargo da sociedade decorreu de alguma das causas apontadas na lei civil (artigo 50) é que o artigo 135, III do CTN poderá validamente ser acionado” 6 . Conforme já tivemos a oportunidade de expor, a Súmula 435 do STJ – desenvolvida a partir da interpretação daquele Tribunal acerca do alcance deste mesmo artigo 135, III – traz ínsita ao seu enunciado uma presunção de apropriação dos bens remanescentes da sociedade, não encontrada em seu endereço, pelos gestores que exerciam o domínio de fato sobre o fundo de comércio.

Entendemos que a demonstração da confusão patrimonial entre a empresa e o seu gestor, bem como de duas empresas subordinadas a um comando único, é requisito básico para a desconsideração da personalidade jurídica do sujeito passivo direto. A capitulação, todavia, não precisa se dar, exclusivamente, com base no artigo 50 do CC. Além desta cláusula geral, que segundo certa doutrina sequer poderia ser utilizada no âmbito do Direito Tributário, por não ser veiculada em lei complementar, o artigo 135, III e outros dispositivos do CTN já referidos aqui, além de incisos do artigo da Lei 8.397/92 (Lei que institui o procedimento da ação cautelar-fiscal, conforme visto) trazem em seu preceito a hipótese da mistura indevida de patrimônios 7 .

Não obstante, para parcela expressiva dos advogados dos contribuintes o uso do IDPJ no caso de redirecionamento da execução fiscal seria sempre necessário. Até mesmo o rearranjo das forças executivas, com base na Súmula 435 do STJ, deveria ser precedido do processamento do incidente, com base na previsão expressa do CPC de aplicabilidade do IDPJ às execuções fundadas por título extrajudicial, e justificativas derivadas da necessidade de interpretação sistemática do direito. 8

Sustentamos, todavia, que há ao menos duas situações de certeza positiva quanto ao descabimento do incidente, conforme se pode verificar de uma simples análise gramatical dos artigos 133 a 137 do CPC e da própria dinâmica do direito formal tributário 9 : quando a ação fiscal movida contra empresa do grupo acaba revelando combinação de esforços e vontades de duas sociedades congêneres para a obtenção do resultado, e naquelas circunstâncias em que a inserção de um novo responsável na CDA se dá após procedimento administrativo em que garantido o contraditório e a ampla defesa.

10.1.1. O Lançamento de ofício em que reconhecida a solidariedade tributária entre empresas do mesmo grupo, com base no artigo 124, I do CTN

Nestas circunstâncias, no curso da ação fiscal os auditores fazendários já verificam caso de promiscuidade entre as esferas patrimoniais de uma e outra empresa, que poderá ensejar lavratura de Auto de Infração contra ambas, caso haja indícios de que estejam realizando conjuntamente o fato gerador.

Ao longo da segunda parte do livro, demonstrou-se que a mistura de patrimônios pode assumir uma dupla face: confusão patrimonial tanto no que tange aos recursos materiais empregados por todas as empresas envolvidas na persecução daquela receita ou ingresso patrimonial, bem como na partilha do resultado financeiro obtido, com as empresas livres de passivo fiscal assenhorando-se integralmente do resultado, legando às endividadas os encargos tributários daí decorrentes.

Será o conjunto de provas carreadas aos autos demonstrando, primeiramente, que uma e outra empresa conjugam esforços para que o cliente adquira o produto e honre a duplicata emitida e, na sequência, a apropriação integral ou substancial do resultado pela empresa sadia financeiramente, em detrimento da endividada, o elemento primordial para o reconhecimento da solidariedade tributária no grupo econômico. Fazendo remissão aos indícios referidos ao longo do capítulo anterior, poderá ser demonstrado, por exemplo, que todas as etapas da avença foram realizadas pela empresa Alfa (que às vezes declara a receita como ingresso seu), mas o efetivo fluxo dos recursos resultantes daquela venda específica foi direcionado para a empresa Beta, livre de ações exacionais e, portanto, infensa a medidas executivas, tais como o bloqueio de valores via Bacen Jud.

Caberá ao fisco, obviamente, demonstrar que os ativos se encontram em Beta, enquanto que a inadimplente contumaz Alfa concentra tão só o passivo fiscal. Deverá fazer tal demonstração na linguagem das provas, com o que será desnecessário valer-se tanto das regras de responsabilidade tributária previstas no Capítulo V do Título II do CTN, quanto do Incidente de Desconsideração previsto nos artigos 134 a 137 do CPC. Reiteramos que a solidariedade disciplinada pelo art. 124, I centra-se na disciplina normativa do Capítulo IV do Título II do CTN, implicando em sujeição passiva direta de contribuintes, que respondem por dívida própria decorrente da prática em comum de situação que se subsume ao fato imponível da obrigação tributária.

Não há de se falar em desconsideração da personalidade jurídica aqui. Caso demonstrado que foram as duas pessoas jurídicas em questão que realizaram o fato gerador, que as ações de ambas foram determinantes para a percepção do faturamento, a conduta esperada seria o rateio deste faturamento em proporção aos dispêndios e despesas necessárias de cada uma, ou ao menos o ressarcimento das despesas daquela que foi coadjuvante no processo.

Neste ponto, a mais grosseira fraude seria a declaração em DCTF de faturamento obtido pela empresa que não recebeu os recursos, cuja reiteração em sucessivos meses acabaria por explicitar situação de inadimplemento contumaz analisada no capítulo 3. Demonstrado pelo fisco que o valor foi apropriado pela empresa saudável, que a empresa já inviabilizada declarou e não pagou os valores de PIS e Cofins, que ambas existiam ao tempo do fato gerador e nele tiveram participação relevante o que consubstancia o “interesse comum na situação que o constitua estaremos frente a uma sujeição passiva direta plural, cuja ocorrência foi dissimulada através de fraude, apresentando-se como devedora apenas a empresa já inviabilizada.

Poderá ser produzida, por exemplo, prova documental que demonstre a efetiva participação das duas empresas na negociação prévia e em várias etapas da contrapartida ao pagamento recebido. Poderá ser trazida ao juízo, exemplificativamente, as cópias de instrumentos particulares ajustando elementos secundários das avenças, tais como detalhes logísticos, datas de carregamento dos veículos e suas respectivas rotas, de qual estabelecimento específico partiram, não concomitância entre os dados da nota fiscal e os endereços reais de carga/descarga, bem como outras informações que potencialmente venham a infirmar os dados da contabilidade, tidos por inidôneos. Poderão ser juntados, ainda, os e-mails ou mensagens via whatsapp trocados entre os clientes e funcionários das duas empresas congêneres que atestem o interesse comum, demonstrando que, não obstante o teor dos registros contábeis houve …

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15 de Agosto de 2022
Disponível em: https://thomsonreuters.jusbrasil.com.br/doutrina/secao/1279985318/capitulo-10-o-veiculo-processual-adequado-para-a-postulacao-do-reconhecimento-da-ilicitude-e-o-incidente-de-desconsideracao-da-personalidade-juridica